Sentenza del 10/08/2017 n. 717 - Comm. Trib. Reg. per l'Abruzzo

Esito

La controversia

La controversia riguardava il rimborso delle ritenute alla fonte applicate in Italia sui dividendi distribuiti a C. AG negli anni d'imposta 2004-2008. L'Agenzia contestava la sufficienza della documentazione prodotta dalla società, sostenendo che fossero necessari i credit advice o messaggi Swift originali, lamentava il mancato esercizio dei poteri istruttori del giudice e denunciava un vizio di motivazione della sentenza di primo grado. La società chiedeva invece il rimborso integrale o, in subordine, il rimborso della differenza tra la ritenuta italiana e il credito d'imposta ottenuto in Germania, invocando il principio unionale di non discriminazione e il coordinamento con la Convenzione Italia-Germania contro le doppie imposizioni.

La decisione

La Commissione Tributaria Regionale ha respinto integralmente l'appello principale dell'Agenzia. Ha ritenuto idonea la documentazione prodotta in copia, precisando che i credit advice non costituiscono l'unico mezzo di prova previsto dalla legge. Ha inoltre escluso l'obbligo del giudice tributario di esercitare d'ufficio i poteri istruttori per colmare le carenze probatorie delle parti e ha ritenuto generico il disconoscimento della conformità delle copie, perché non formulato in modo specifico e non equivoco. Quanto ai dividendi non-trading, è stato confermato il diritto al rimborso delle ritenute, al netto dell'imposta comunque dovuta da una società residente italiana. Quanto ai dividendi trading, la società non ha ottenuto il rimborso integrale: poiché in Germania aveva beneficiato di un credito d'imposta di 266.370,96 euro sulle ritenute italiane pari a 501.034,89 euro, è stato riconosciuto soltanto il rimborso della differenza, nei limiti necessari a eliminare la discriminazione senza creare una discriminazione inversa a danno delle società italiane. Le spese sono state compensate integralmente.

Norme richiamate

• Art. 24 della Convenzione Italia-Germania contro le doppie imposizioni, resa esecutiva con legge n. 459 del 1992

  La società chiedeva il riconoscimento del credito d'imposta previsto dall'art. 24 della Convenzione.

  La Convenzione deve essere coordinata con la normativa nazionale per neutralizzare la differenza di trattamento tra società residenti e non residenti. Il credito d'imposta estero rileva per determinare l'eventuale rimborso ancora necessario.

• Art. 27, comma 2, d.P.R. n. 600 del 1973

  Versamento delle ritenute sui dividendi distribuiti in natura.

  La norma disciplina l'applicazione e il versamento della ritenuta anche in relazione alla distribuzione di utili in natura; nel caso concreto la contestazione dell'Agenzia non è stata ritenuta sufficiente a escludere il valore probatorio della documentazione complessiva.

• Art. 4, comma 6-ter, d.P.R. n. 322 del 1998

  Certificazione degli utili e proventi equiparati (CUPE).

  I CUPE rilasciati dal sostituto d'imposta, insieme agli altri documenti disponibili, possono provare l'erogazione dei dividendi e l'applicazione delle ritenute; non è richiesto necessariamente il credit advice.

• Art. 7 del d.lgs. n. 546 del 1992

  Poteri istruttori del giudice tributario.

  Il giudice non è obbligato a esercitare d'ufficio tali poteri per supplire alle carenze probatorie delle parti. L'acquisizione d'ufficio è ammessa solo in presenza di obiettiva incertezza e di impossibilità della parte di acquisire autonomamente i documenti, ad esempio perché detenuti dalla controparte o da terzi.

• Art. 2719 c.c.

  Le copie fotografiche di scritture hanno la stessa efficacia degli originali se la loro conformità non è espressamente disconosciuta.

  Il disconoscimento deve essere formale, specifico e non equivoco, riferito a determinati documenti. Un disconoscimento generico riferito indistintamente a tutta la documentazione non è sufficiente.

• Art. 354 c.p.c. e art. 59 del d.lgs. n. 546 del 1992

  Rimessione della causa al primo giudice nei casi tassativamente previsti.

  La nullità della sentenza di primo grado per carenza di motivazione, ove riconosciuta, non comporta automaticamente la rimessione della causa al primo giudice. Il giudice d'appello deve normalmente decidere la controversia nel merito.

• Artt. 132, comma 2, n. 4, c.p.c. e 36, comma 2, n. 4, d.lgs. n. 546 del 1992

  Obbligo di motivazione della sentenza.

  La contestazione di motivazione apparente deve essere valutata dal giudice d'appello, ma non determina di per sé il rinvio al primo giudice quando non ricorra uno dei casi tassativi previsti dalla legge.

• Principio unionale di non discriminazione in materia fiscale

  La differenza di trattamento scompare totalmente quando l'imposta trattenuta alla fonte può essere detratta nello Stato membro di residenza per un ammontare pari alla differenza di trattamento.

  Una ritenuta più elevata sui dividendi corrisposti a società non residenti può essere ammessa solo se la maggiore imposizione è integralmente compensata nello Stato di residenza. Se la compensazione è parziale, spetta un rimborso parziale; se è integrale, non spetta ulteriore rimborso; se manca, può spettare il rimborso integrale della differenza discriminatoria.

Massime di principio

• Per provare il diritto a un rimborso fiscale non è necessariamente richiesto uno specifico documento se la legge non lo prevede come esclusivo: possono essere valutati complessivamente certificazioni del sostituto, dichiarazioni fiscali, attestazioni bancarie, ricevute di versamento e altri documenti coerenti.
• Le copie documentali possono essere utilizzate se la controparte non ne disconosce specificamente e senza ambiguità la conformità all'originale. Un disconoscimento generico o riferito indistintamente a tutti i documenti è normalmente insufficiente.
• I poteri istruttori officiosi del giudice tributario hanno funzione integrativa e non sostitutiva dell'onere probatorio delle parti. Chi chiede un rimborso deve quindi fornire autonomamente la documentazione essenziale, salvo l'impossibilità oggettiva di procurarsela.
• Nel confronto tra imposizione nazionale e Convenzione contro le doppie imposizioni occorre considerare il carico fiscale effettivo complessivo, inclusi i crediti d'imposta riconosciuti all'estero. Il rimborso deve eliminare la discriminazione, ma non può determinare un trattamento più favorevole del contribuente non residente rispetto a una società residente.
• La misura del rimborso va determinata caso per caso: può essere integrale, nullo o parziale a seconda della concreta compensazione ottenuta nello Stato di residenza.
• Un eventuale difetto di motivazione della sentenza di primo grado non comporta automaticamente la regressione del processo: salvo i casi tassativi di rimessione, il giudice d'appello deve decidere direttamente il merito.
• La distinzione tra dividendi strategici e dividendi detenuti per finalità di trading può incidere sull'analisi della discriminazione e sulla misura del rimborso, soprattutto quando il trattamento fiscale estero varia in base alla natura della partecipazione.