Risoluzione n. 110 del 22/10/2010

Non impugnabilità degli avvisi bonari ex artt. 36-bis e 54-bis

La risoluzione affronta il tema dell’impugnabilità delle comunicazioni emesse a seguito dei controlli automatici sulle dichiarazioni fiscali, i c.d. �avvisi bonari�. L’Amministrazione richiama la giurisprudenza di legittimità per chiarire che tali comunicazioni non costituiscono atti autonomamente impugnabili dinanzi al giudice tributario, perché non contengono ancora una pretesa tributaria definitiva.

Ambito normativo di riferimento

Il documento richiama le disposizioni che disciplinano la comunicazione degli esiti della liquidazione automatizzata:

• art. 36-bis, comma 3, del DPR 29 settembre 1973, n. 600, per le imposte sui redditi;
• art. 54-bis, comma 3, del DPR 26 ottobre 1972, n. 633, per l’IVA;
• art. 6, comma 5, della legge 27 luglio 2000, n. 212, Statuto del contribuente.

Le norme prevedono che, quando dai controlli automatici emerge un risultato diverso da quello dichiarato, l’esito della liquidazione venga comunicato al contribuente o al sostituto d’imposta per consentire la regolarizzazione degli errori e la produzione di chiarimenti o documenti. In particolare, lo Statuto del contribuente impone, prima dell’iscrizione a ruolo, un invito a fornire chiarimenti o documenti mancanti entro un termine congruo non inferiore a 30 giorni.

Orientamento della Corte di cassazione

La risoluzione si fonda su alcune pronunce delle Sezioni unite e della sezione tributaria della Corte di cassazione:

• sentenze delle Sezioni unite 24 luglio 2007, n. 16293, e 26 luglio 2007, n. 16428;
• sentenza 9 dicembre 2009, n. 25699, confermata da Cass. 15 giugno 2010, n. 14373.

Secondo tale orientamento, gli avvisi bonari non sono impugnabili perché costituiscono soltanto un invito a fornire elementi utili o chiarimenti sulle anomalie rilevate. Essi manifestano una volontà impositiva ancora in formazione e non ancora formalizzata in un atto definitivo. La tutela giurisdizionale davanti alle Commissioni tributarie presuppone invece un atto che esprima una pretesa tributaria compiuta e non condizionata.

Distinzione rispetto agli atti impugnabili

La risoluzione evidenzia che un atto è impugnabile quando contiene una pretesa tributaria già definita, anche se accompagnata da un invito bonario al pagamento. In tal senso, viene richiamato il caso esaminato dalla Cassazione relativo a un avviso di rettifica dell’imponibile IVA, nel quale la pretesa era già stata formalizzata e la cartella di pagamento era stata considerata atto esecutivo consequenziale.

Viene inoltre ribadito che la comunicazione di irregolarità non rientra tra gli atti impugnabili elencati dall’art. 19 del D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, e che tale elenco è tassativo.

Conseguenze operative per gli uffici

Sulla base dei principi richiamati, la Direzione dispone che, nella gestione dei ricorsi proposti contro i c.d. avvisi bonari, gli uffici debbano:

• sollevare l’eccezione pregiudiziale di inammissibilità del ricorso;
• considerare tali comunicazioni come atti non impugnabili in quanto privi di effetti negativi immediati e di una pretesa impositiva definitiva.

Vigilanza delle Direzioni regionali

Le Direzioni regionali sono incaricate di vigilare affinché le istruzioni contenute nella risoluzione siano osservate dagli uffici periferici, con particolare riguardo alla corretta gestione del contenzioso e all’applicazione dell’eccezione di inammissibilità nei giudizi promossi contro gli avvisi bonari.