Circolare ADM n. 19/2026

Adempimento spontaneo, revisione della dichiarazione e ravvedimento operoso in ambito doganale

La circolare chiarisce in modo organico le modalità di regolarizzazione spontanea delle dichiarazioni doganali, sostituendo la circolare 16/2026 e coordinando la disciplina doganale unionale e nazionale con il ravvedimento operoso di cui all’art. 13 del D.lgs. 472/1997, come esteso ai diritti doganali dal D.lgs. 141/2024 e successive modifiche. Vengono inoltre richiamati l’art. 42 DNC sulla revisione della dichiarazione, l’art. 96, comma 13, DNC sull’esimente sanzionatoria, l’art. 104 DNC e, per i profili penali, l’art. 112 DNC.

Finalità della circolare e coordinamento sistematico

La Direzione Dogane sottolinea che il nuovo approccio dell’Amministrazione mira a favorire la compliance volontaria, riducendo gli effetti burocratici e i costi accessori dell’irregolarità tributaria. In ambito doganale, l’adempimento spontaneo non si esaurisce nella prevenzione degli errori, ma richiede procedure idonee a correggerli tempestivamente. La circolare interviene per chiarire le modalità concrete di pagamento, i casi in cui opera l’esimente dalla sanzione e i limiti del ravvedimento operoso nelle diverse fasi del procedimento doganale.

Modalità di pagamento di diritti doganali, interessi e sanzione

La circolare precisa che, nelle ipotesi di adempimento spontaneo, il pagamento segue due canali distinti:

• i diritti doganali e gli interessi si versano mediante liquidazione in dichiarazione con addebito su conto di debito;
• la sanzione si versa separatamente mediante bonifico bancario.

Si chiarisce che i conti di debito sono istituiti per i soli diritti doganali ed eventuali interessi, non per le sanzioni. Quando l’adempimento spontaneo riguarda una dichiarazione rettificativa dopo lo svincolo, il pagamento dei maggiori diritti deriva dalla sola differenza rispetto alla dichiarazione originaria. Prima dello svincolo, invece, la dichiarazione di rettifica sostituisce integralmente quella iniziale.

Revisione della dichiarazione su istanza di parte ed esimente dalla sanzione

La revisione della dichiarazione è disciplinata dall’art. 42 DNC e può essere attivata dall’ufficio o su istanza del contribuente. Su istanza di parte, dopo lo svincolo, la revisione è proponibile entro tre anni dall’accettazione della dichiarazione da rettificare.

L’esimente dalla sanzione ex art. 96, comma 13, DNC opera solo se l’istanza è presentata prima della formale conoscenza, da parte del dichiarante, di accessi, ispezioni, verifiche o dell’avvio di attività di accertamento amministrativo o procedimenti penali. La circolare precisa però che il venir meno dell’esimente non impedisce comunque la presentazione dell’istanza di revisione e l’accesso al ravvedimento operoso, purché non sia stato notificato l’avviso di accertamento.

È inoltre ribadito che, se l’istanza di revisione è presentata entro 90 giorni dallo svincolo, non sono dovuti gli interessi sui maggiori diritti, anche qualora il contribuente abbia già avuto formale conoscenza di controlli o procedimenti in corso. La circolare richiama inoltre il fatto che l’avvio del controllo non deve necessariamente essere oggetto di preventiva comunicazione, salvo che la richiesta di documentazione o di elementi informativi comporti, di fatto, la formale conoscenza del controllo da parte del contribuente.

Adempimento spontaneo prima dello svincolo

Prima dello svincolo, ai sensi dell’art. 173 CDU, la richiesta di rettifica non può essere autorizzata se la dogana ha già informato il dichiarante dell’intenzione di procedere alla visita delle merci o se ha già stabilito l’inesattezza delle indicazioni dichiarate. In questa fase non è quindi applicabile la revisione su istanza di parte, né l’esimente di cui all’art. 96, comma 13, DNC.

Quando il controllo in linea ex art. 188 CDU si conclude con un verbale di constatazione che indica maggiori diritti e la norma violata, il contribuente può aderire ai risultati del controllo. In tal caso:

• se la violazione è amministrativa, può avvalersi del ravvedimento operoso per ridurre la sanzione;
• se la violazione è penale, può accedere all’estinzione del reato ex art. 112, comma 1, DNC, e, se la sanzione non è ancora stata determinata, beneficiare anche del ravvedimento per la riduzione della sanzione.

La notifica dell’obbligazione doganale, in questa fase, coincide con la notifica dell’avviso di accertamento, che deve essere emesso solo dopo il decorso dei 30 giorni dalla consegna del verbale di constatazione, se il contribuente non ha spontaneamente adempiuto. Il ravvedimento si perfeziona solo con l’accredito della sanzione sul conto dell’ufficio doganale competente.

Adempimento spontaneo dopo lo svincolo

Dopo lo svincolo, se il contribuente non ha avuto alcuna conoscenza formale di controlli o procedimenti penali, può:

• per violazioni amministrative, attivare la revisione su istanza di parte con applicazione dell’esimente sanzionatoria, se ne ricorrono i presupposti;
• per violazioni penali che consentano la causa di non punibilità ex art. 112, comma 2, DNC, definire la propria posizione e utilizzare il ravvedimento per la sanzione, se la sanzione non è già stata determinata.

Per le violazioni amministrative, il contribuente presenta l’istanza di revisione e la rettifica sul sistema doganale. Il pagamento di diritti ed eventuali interessi può avvenire tramite liquidazione nella rettifica con addebito su conto di debito, oppure mediante bonifico bancario, con comunicazione all’ufficio dell’avvenuto adempimento.

Per le fattispecie penali rientranti nel comma 2 dell’art. 112 DNC, il versamento di tributo, interessi e sanzione deve avvenire con bonifico bancario sul conto del ricevitore dell’ufficio competente; successivamente il contribuente deve attivare la revisione su istanza di parte, comunicando gli estremi del pagamento e l’intenzione di avvalersi della causa di non punibilità. Il bonifico serve a fissare con certezza la data di perfezionamento del ravvedimento, che coincide con l’accredito delle somme, non con la data di disposizione del bonifico.

Adempimento spontaneo dopo lo svincolo con conoscenza formale di controlli o procedimenti penali

La circolare chiarisce che l’adempimento spontaneo resta possibile anche quando il contribuente abbia avuto formale conoscenza di controlli o procedimenti penali. Tuttavia, in base all’art. 13, comma 1-ter, del D.lgs. 472/1997, il ravvedimento operoso è precluso dalla notifica di avvisi di pagamento e atti di accertamento. Ai fini delle violazioni che comportano il pagamento di tributi e sanzioni, l’atto ostativo è l’avviso di accertamento; per l’estinzione del reato ex art. 112, comma 1, DNC, rileva anche il provvedimento con cui la dogana determina la sanzione.

In tale scenario:

• per le violazioni amministrative, resta possibile il ravvedimento per la sanzione;
• per le violazioni penali, resta possibile l’estinzione del reato ex art. 112, comma 1, DNC, se ricorrono i presupposti, utilizzando il ravvedimento solo se la sanzione non è stata già determinata.

È specificato che per i reati di contrabbando punibili con la sola multa l’estinzione del reato è comunque possibile fino alla dichiarazione di apertura del dibattimento di primo grado. Per le violazioni amministrative, il pagamento dei maggiori diritti e degli interessi avviene con rettifica e addebito su conto di debito, mentre la sanzione va versata con bonifico bancario e comunicata formalmente all’ufficio.

Regolarizzazione a posteriori per omessa dichiarazione

La circolare affronta il caso della merce immessa in consumo in posizione non unionale senza formalità doganali. In tali ipotesi, la regolarizzazione avviene mediante pagamento dei tributi, interessi e sanzione con bonifico bancario sul conto del ricevitore dell’ufficio competente, seguito dalla presentazione della dichiarazione doganale di regolarizzazione e dalla comunicazione dell’avvenuto pagamento.

Viene precisato che, con il comma 2-ter dell’art. 13 del D.lgs. 472/1997, il ravvedimento operoso ai fini della riduzione della sanzione non è più possibile se la dichiarazione viene presentata con ritardo superiore a 90 giorni dalla data di immissione in consumo.

Revisione di più dichiarazioni doganali

Se l’istanza di revisione, o la revisione connessa al ravvedimento per le cause di non punibilità ex art. 112, comma 2, DNC, riguarda più dichiarazioni omogenee per elemento oggetto di revisione e motivazione, registrate presso uffici diversi, il contribuente può effettuare un unico versamento con bonifico bancario sul conto del ricevitore dell’ufficio territorialmente competente in relazione alla sede legale.

L’ufficio competente, verificato l’adempimento spontaneo e la corretta liquidazione di diritti e sanzioni, comunica agli altri uffici eventualmente interessati. Resta necessario che il contribuente presenti anche le rettifiche delle dichiarazioni coinvolte, per mantenere coerenti i dati nel sistema doganale.

Cumulo giuridico e ravvedimento operoso

La circolare chiarisce il rapporto tra cumulo giuridico e ravvedimento operoso. In ambito doganale, il concorso di violazioni è inteso come concorso materiale di più violazioni della stessa norma con più azioni od omissioni. Il cumulo giuridico ex art. 12 del D.lgs. 472/1997 è ritenuto applicabile alla pluralità di errate dichiarazioni ex art. 79 DNC.

Per le violazioni commesse dal 1° settembre 2024, il ravvedimento operoso può essere applicato con il cumulo della sanzione. Tuttavia:

• il cumulo è spendibile solo per violazioni della medesima disposizione commesse nello stesso periodo d’imposta, cioè nell’anno solare;
• non è possibile fondere in un unico calcolo violazioni di annualità diverse, per le quali sono necessari adempimenti e calcoli distinti.

Se invece la sanzione è irrogata dall’ufficio, il cumulo giuridico si applica anche in presenza di violazioni commesse in annualità differenti. Quando si calcola la riduzione sanzionatoria in ravvedimento su sanzione determinata con cumulo giuridico, si deve fare riferimento alla data della prima violazione compresa nel cumulo.

Ravvedimento parziale, errore di calcolo e differenze minime

La circolare afferma che, se il contribuente versa meno del dovuto, il ravvedimento non decade integralmente, ma si perfeziona solo per la parte corrispondente ai pagamenti effettuati. La parte residua del tributo resta oggetto di accertamento e riscossione. Il contribuente può comunque effettuare un successivo pagamento della differenza, se persistono le condizioni per il ravvedimento; in tal caso, il nuovo momento di perfezionamento può comportare una diversa misura di sanzione e interessi.

Nel caso di pagamento complessivo superiore o uguale al dovuto, anche se l’imputazione tra tributo e sanzione è errata o non comunicata, il ravvedimento si considera validamente perfezionato. Le differenze minime su sanzione e/o interessi non devono essere considerate indice di mancanza di buona fede o di comportamento non collaborativo; l’ufficio è invitato, ove possibile, a richiedere l’integrazione della differenza senza avviare subito accertamento o irrogazione.

Interessi da corrispondere

Per il ravvedimento operoso, gli interessi si calcolano dalla nascita dell’obbligazione doganale alla data di effettivo pagamento, intendendosi per tale quella dell’accredito sul conto del ricevitore. La circolare distingue tra:

• diritti doganali costituenti diritti di confine: interessi nella misura dell’art. 114 CDU, cioè tasso BCE maggiorato di due punti percentuali, con codice tributo 158;
• diritti doganali diversi dai diritti di confine: interessi al tasso legale con maturazione giorno per giorno, con codice tributo 156.

Se il ravvedimento riguarda entrambe le tipologie, gli interessi devono essere liquidati distintamente.

Contabilizzazione della sanzione

Resta ferma la modalità di contabilizzazione della sanzione già indicata dalla circolare 35/2025, mediante bolletta A22 e utilizzo dei codici tributo 430 e 432, ciascuno per il 50% dell’importo.

Indicazioni operative finali

Le Direzioni territoriali devono vigilare sull’uniforme applicazione della circolare da parte degli uffici dipendenti e segnalare tempestivamente eventuali difficoltà applicative alla Direzione centrale. Gli allegati forniscono un prospetto riepilogativo delle modalità di adempimento spontaneo, esempi di ravvedimento parziale ed esempi di cumulo giuridico.