Ordinanza del 14/03/2018 n. 6276 - Corte di Cassazione

Donazione di terreni agricoli e accertamento IRPEF

La pronuncia riguarda la contestazione fiscale di una donazione di terreni agricoli ricevuti per successione ereditaria, effettuata dal padre ai figli e seguita, nella medesima giornata, dalla vendita dei terreni a una società. La questione centrale consiste nello stabilire se la donazione fosse genuina oppure simulata e finalizzata a interporre fittiziamente i figli per evitare l’imposizione sulla plusvalenza derivante dalla successiva cessione.

Fatti e atti impositivi

Il contribuente M.R. aveva donato il 21 aprile 2000 quote di terreni agricoli ai figli M.P. e S. Nello stesso giorno i figli avevano trasferito gli immobili alla società A.

L’Agenzia delle entrate aveva notificato al padre avvisi di accertamento IRPEF per gli anni 2000 e 2001, ai sensi dell’art. 37, comma 3, del D.P.R. n. 600/1973. Secondo l’Ufficio, la donazione sarebbe stata simulata e i figli avrebbero agito quali interposti fittizi, con l’obiettivo esclusivo di ottenere un indebito risparmio d’imposta mediante l’omessa imputazione al padre della plusvalenza realizzata con la vendita dei terreni.

La Commissione tributaria provinciale di Ravenna aveva accolto il ricorso del contribuente. La Commissione tributaria regionale dell’Emilia-Romagna, con sentenza n. 69/16/09, depositata il 1° luglio 2009, aveva confermato la decisione, respingendo l’appello dell’Ufficio.

Motivi del ricorso dell’Agenzia delle entrate

L’Agenzia aveva proposto ricorso per cassazione articolato su due motivi:

• violazione del D.P.R. n. 600/1973, art. 37, comma 3, dell’art. 2697 c.c. e dei principi in materia di abuso del diritto, sostenendo che la CTR avesse erroneamente ritenuto non dimostrata la simulazione della donazione e la natura fittizia dell’operazione;
• insufficiente e contraddittoria motivazione in ordine alla sussistenza di ragioni economicamente apprezzabili, individuate dalla CTR nell’effettivo incasso del prezzo di vendita da parte dei figli. Secondo l’Ufficio, in assenza di ragioni alternative rispetto all’aspettativa di conseguire un vantaggio fiscale, il giudice avrebbe dovuto valorizzare gli elementi oggettivi posti a fondamento dell’accertamento.

Presupposti dell’interposizione e onere della prova

La Corte ha richiamato l’art. 37, comma 3, del D.P.R. n. 600/1973, secondo cui, in sede di rettifica o di accertamento d’ufficio, possono essere imputati al contribuente i redditi formalmente intestati ad altri soggetti quando sia dimostrato, anche sulla base di presunzioni gravi, precise e concordanti, che il contribuente ne sia l’effettivo possessore per interposta persona.

La disposizione non richiede necessariamente un comportamento fraudolento o una simulazione in senso stretto. L’interposizione può infatti realizzarsi anche attraverso operazioni effettive e realmente poste in essere, qualora siano dirette a conseguire un risultato elusivo. Tuttavia, anche in tale ipotesi, l’Amministrazione deve provare il disegno elusivo e l’effettiva riferibilità del reddito al soggetto formalmente estraneo all’operazione.

L’onere probatorio grava quindi sull’Ufficio, che deve fornire elementi idonei a dimostrare che il reddito sia stato sostanzialmente conseguito dal contribuente accertato. Gli indizi sono ammissibili, ma devono possedere i requisiti di gravità, precisione e concordanza previsti dall’art. 2729 c.c.

Valutazione degli elementi indiziari

La CTR aveva ritenuto inidonei gli elementi forniti dall’Agenzia, qualificandoli come presunzioni prive dei requisiti richiesti dall’art. 2729 c.c. Tali elementi non conducevano in modo univoco alla conclusione che gli effetti economici della vendita si fossero prodotti direttamente in capo al padre donante.

La Corte di cassazione ha ritenuto congrua tale motivazione, precisando che la CTR non aveva escluso in astratto la possibilità di dimostrare l’intento elusivo mediante indizi. Aveva invece concretamente valutato gli elementi disponibili e li aveva ritenuti superati dalle prove positive offerte dal contribuente.

In particolare, il giudice d’appello aveva valorizzato i seguenti dati:

• il prezzo della vendita era stato effettivamente incassato dai figli donatari;
• il corrispettivo risultava quasi corrispondente al valore dichiarato nell’atto di donazione;
• non risultavano versamenti di acconti al padre donante;
• non era stata dimostrata la partecipazione del padre alle trattative per la successiva vendita;
• non emergevano ulteriori indici idonei a escludere lo spirito di liberalità della donazione.

L’effettivo incasso del prezzo da parte dei figli è stato considerato un elemento particolarmente significativo, perché confermava che il padre aveva realmente inteso beneficiare i donatari e che questi ultimi avevano acquisito la disponibilità economica del risultato della vendita.

Libertà di pianificazione successoria e genuinità della donazione

La Corte ha sottolineato che, nei rapporti patrimoniali tra genitore e figli, deve essere riconosciuta la libertà del genitore di pianificare la propria successione. La donazione può quindi costituire una scelta patrimoniale genuina, anche se seguita da una vendita effettuata dai donatari in tempi ravvicinati.

La circostanza che la vendita sia avvenuta nello stesso giorno della donazione non è stata ritenuta, da sola, sufficiente a dimostrare la simulazione o l’assenza dello spirito di liberalità. Occorreva invece la presenza di ulteriori elementi concreti, quali la restituzione del prezzo al donante, il suo coinvolgimento nelle trattative o altri fatti idonei a dimostrare che i figli fossero meri intestatari formali dei beni.

Esclusione dell’abuso del diritto

La Corte ha escluso la configurabilità dell’abuso del diritto. Tale principio consente all’Amministrazione finanziaria di disconoscere operazioni e atti non opponibili al Fisco quando siano privi di valide ragioni economiche e risultino diretti esclusivamente al conseguimento di vantaggi fiscali indebiti.

Nel caso concreto, tuttavia, l’operazione non era sorretta soltanto dall’aspettativa di un beneficio fiscale. La donazione era riconducibile alla legittima libertà di pianificazione patrimoniale e successoria del genitore, mentre gli elementi disponibili confermavano l’effettivo trasferimento dei beni e del relativo corrispettivo ai figli.

L’Agenzia non aveva fornito la prova del disegno elusivo né aveva dimostrato che il padre fosse l’effettivo possessore della plusvalenza realizzata con la cessione. Di conseguenza, non poteva essere imputato al donante il reddito formalmente conseguito dai figli.

Decisione e spese

La Corte di cassazione ha ritenuto infondato il ricorso dell’Agenzia delle entrate e lo ha rigettato.

La decisione della CTR è stata quindi confermata. Le spese dell’intero giudizio sono state compensate tra le parti, in considerazione dell’epoca di formazione della giurisprudenza di riferimento.

La sentenza è stata pronunciata a Roma il 24 ottobre 2017 e depositata in cancelleria il 14 marzo 2018.