Cassazione Civile, Sentenza n. 20054/2024 del 22/07/2024

Esito

La controversia

L'Agenzia impugnava la decisione della CTR che aveva rigettato il suo appello avverso l'accoglimento in primo grado del ricorso del contribuente. L'Ufficio aveva emesso avviso di accertamento per il 2007 (art. 38 DPR 600/1973) ritenendo che il contribuente, pur cancellato dalle anagrafi e trasferitosi nel Principato di Monaco (Paese a fiscalità privilegiata), avesse mantenuto in Italia il centro dei propri interessi vitali; l'Agenzia ha censurato la CTR per non aver applicato la presunzione di cui all'art. 2, comma 2-bis del TUIR (d.P.R. 917/1986) e per aver in tal modo invertito l'onere della prova (art. 2697 c.c.).

La decisione

La Corte di Cassazione ha accolto il primo motivo: ha ritenuto che la CTR ha ignorato la presunzione legale relativa prevista dall'art. 2, comma 2-bis del TUIR e l'inversione dell'onere probatorio a carico del contribuente/eredi. Per tale ragione la Suprema Corte ha cassato la sentenza impugnata e ha rinviato alla Commissione tributaria regionale del Lazio per nuovo esame conforme ai princìpi indicati. Il secondo motivo è stato dichiarato assorbito; il terzo motivo è stato rigettato (la Corte ha ritenuto che la questione relativa a specifici ricavi fosse assorbita dall'accertamento della residenza). La CTR di rinvio dovrà decidere anche sulle spese di legittimità.

Norme richiamate

• d.P.R. n. 917/1986 (TUIR) art. 2, commi 2 e 2-bis

  L'art. 2, comma 2-bis introduce una presunzione legale relativa: per i soggetti emigrati in Stati a fiscalità privilegiata (black list) si presume la residenza nel territorio dello Stato salvo prova contraria; la Corte ha ritenuto che tale presunzione inverta l'onere della prova a carico del contribuente/eredi e doveva essere applicata dalla CTR.

• art. 2697 c.c.

  Norma sull'onere della prova: la Corte richiama che, alla luce della presunzione di legge, l'onere probatorio si sposta sul contribuente che deve dimostrare l'inesistenza dei presupposti della presunzione.

• d.P.R. n. 600/1973 art. 38

  Norma richiamata come base normativa per l'avviso di accertamento emesso dall'Ufficio; nel caso era l'atto impositivo contestato.

• legge 24 dicembre 2007, n. 244 (riferimento alla black list)

  Riferimento alla disciplina che individua Stati a fiscalità privilegiata; il Principato di Monaco era considerato Paese a regime fiscale privilegiato per il periodo in esame.

• d.lgs. 27 dicembre 2023, n. 209 (art. 1 e art. 7 comma 1) - novella dell'art. 2 TUIR

  Ai fini delle imposte sui redditi si considerano residenti le persone che per la maggior parte del periodo d'imposta, considerando anche le frazioni di giorno, hanno la residenza ai sensi del codice civile o il domicilio nel territorio dello Stato ovvero sono ivi presenti. Ai fini dell'applicazione della presente disposizione, per domicilio si intende il luogo in cui si sviluppano, in via principale, le relazioni personali e familiari della persona. Salvo prova contraria, si presumono altresì residenti le persone iscritte per la maggior parte del periodo di imposta nelle anagrafi della popolazione residente.

  La Corte chiarisce che la novella si applica solo alle fattispecie verificatesi dal 1° gennaio 2024 (art. 7, co. 1), per cui non incide sulle controversie riferite a periodi d'imposta anteriori (qui il 2007).

• art. 112 c.p.c.

  Richiamato in relazione alla dedotta nullità per omessa pronuncia: la Corte valuta che, nella prospettiva adottata dalla CTR (errata ma consistente nella non residenza), la pronuncia su singole poste fiscali risultava assorbita e non costituisce omessa pronuncia nel senso denunciato.

• art. 360 c.p.c. (n. 3, n. 4, n. 5)

  Norme sui motivi di ricorso per cassazione: la Corte ha ritenuto ammissibile e fondato il motivo per violazione di norme di diritto (n. 3), ha rigettato la censura di omessa pronuncia (n. 4) e ha considerato assorbito il motivo relativo alla motivazione (n. 5).

Massime di principio

• Quando il contribuente è emigrato in uno Stato considerato a fiscalità privilegiata (black list) e ciò è documentato, si applica la presunzione legale di cui all'art. 2, comma 2-bis TUIR: la residenza in Italia si ritiene sussistente salvo che il contribuente provi il contrario.
• L'onere della prova in tali casi grava sul contribuente/eredi: bisogna dimostrare l'assenza di domicilio o residenza in Italia secondo i criteri del codice civile e l'effettiva esistenza del centro degli interessi personali, familiari ed economici nello Stato estero.
• Se il giudice d'appello omette di applicare la presunzione di cui al comma 2-bis o valuta la prova come se l'onere fosse a carico dell'Ufficio, la cassazione è probabile e il provvedimento verrà annullato con rinvio.
• Le novità legislative successive (es. d.lgs. 209/2023) che ridefiniscono residenza e domicilio si applicano solo alle fattispecie verificatesi dal 1° gennaio 2024 e non retroagiscono su periodi d'imposta anteriori.
• In presenza di accertamenti basati su processi verbali di constatazione della Guardia di Finanza e indagini finanziarie, tali elementi sono rilevanti per l'ufficio; tuttavia, per vincere la presunzione il contribuente deve produrre elementi probatori efficaci (prove di vita familiare, attività economiche e permanenza effettiva all'estero).
• Se in primo luogo viene esclusa la residenza in Italia, questioni puntuali di imponibilità relative a singole poste possono risultare assorbite e saranno trattate solo se, in fase istruttoria o in giudizio successivo, venga accertata la residenza italiana.