Sentenza del 23/03/2022 n. 1388 - Comm. Trib. Reg. per il Lazio

Esito

La controversia

Impugnazione di avviso di accertamento IMU (anno 2014) per 11 unità immobiliari: la ricorrente sosteneva che 7 fabbricati erano beni-merce (costruiti e destinati alla vendita e non locati) e quindi esenti ai sensi dell'art. 2, comma 1, D.L. n.102/2013; il Comune/Concessionario aveva invece liquidato l'imposta su tutte le unità. Il nucleo della controversia è stato la mancata presentazione, entro il termine ordinario, della specifica dichiarazione ministeriale prevista dal comma 5-bis dell'art. 2 del D.L. 102/2013, con l'attestazione dei requisiti e l'indicazione degli identificativi catastali, requisito che la ricorrente non aveva adempiuto (la documentazione è stata prodotta solo in autotutela dopo l'accertamento). La ricorrente ha anche richiamato la modifica normativa introdotta dalla L. n.160/2019 (Legge di bilancio 2020) che avrebbe ridotto l'obbligo dichiarativo per il futuro.

La decisione

L'appello è stato rigettato: la Commissione ha confermato che l'esenzione IMU per i fabbricati-merce è subordinata, a pena di decadenza, alla presentazione dell'apposita dichiarazione ministeriale entro il termine ordinario (indicato nella giurisprudenza e nel provvedimento come il 30 giugno dell'anno successivo all'inizio del possesso o della variazione). L'omessa presentazione di tale dichiarazione è stata ritenuta costitutiva e non sanabile né sostituibile da altre comunicazioni né superabile dal fatto che il Comune fosse eventualmente già a conoscenza della destinazione degli immobili. La modifica legislativa del 2020 è stata ritenuta non retroattiva e quindi non applicabile al periodo controverso. Conseguentemente l'avviso di accertamento e la sentenza di primo grado sono confermati; l'appellante è condannata al pagamento delle spese.

Norme richiamate

• D.L. 31 agosto 2013, n. 102, art. 2, co. 1

  non è dovuta la seconda rata dell'Imu relativa ai fabbricati costruiti e destinati dall'impresa costruttrice alla vendita, fintanto che permanga tale destinazione e non siano in ogni caso locati.

  La norma individua l'agevolazione (esenzione della seconda rata IMU per i fabbricati-merce non locati) e ne delimita i requisiti soggettivi e oggettivi: destinazione alla vendita e non locazione.

• D.L. 31 agosto 2013, n. 102, art. 2, co. 5-bis

  "ai fini dell'applicazione dei benefici di cui al presente articolo, il soggetto passivo presenta, a pena di decadenza entro il termine ordinario per la presentazione delle dichiarazioni di variazioni relative all'imposta municipale propria, apposita dichiarazione utilizzando il modello ministeriale predisposto per la presentazione delle suddette dichiarazioni, con la quale attesta il possesso dei requisiti ed indica gli identificativi catastali degli immobili ai quali il beneficio si applica."

  Il comma stabilisce un obbligo dichiarativo formale e tassativo: la presentazione della dichiarazione ministeriale è condizione costituisce per l'ottenimento del beneficio ed è posta a pena di decadenza; la sua omissione determina la perdita dell'agevolazione anche se il Comune conosce i fatti.

• Legge 27 dicembre 2019, n. 160 (Legge di bilancio 2020), art. 1, co. 769

  Introduzione di una modifica normativa successiva che ha limitato l'obbligo dichiarativo per talune situazioni a partire dal periodo di efficacia della norma; tuttavia la Commissione ha ritenuto tale modifica non retroattiva, per cui non incide sulla disciplina applicabile alle annualità pregresse (es. 2014).

• Principio di interpretazione restrittiva delle norme agevolative (art. 14 preleggi richiamato in giurisprudenza)

  Le agevolazioni ed esenzioni tributarie vanno interpretate restrittivamente: non è ammesso estendere per analogia i benefici oltre i casi e le condizioni espressamente previsti dal legislatore; da ciò deriva che il mancato rispetto delle condizioni formali previste dalla norma opera come causa di esclusione dal beneficio.

• Giurisprudenza della Corte di Cassazione (principali massime richiamate)

  Cass. nn. 21465/2020; 15407/2017; 4333/2016; 2925/2013; 5933/2013; 5190/2022

  Costante orientamento della Corte di Cassazione secondo cui l'obbligo dichiarativo previsto per l'ottenimento dell'esenzione dei beni-merce è condizione necessaria e a pena di decadenza; l'omessa dichiarazione comporta la non spettanza del beneficio e non può essere supplita dalla conoscenza alias del Comune o da altri atti.

Massime di principio

• Per ottenere l'esenzione IMU prevista per i fabbricati costruiti e destinati alla vendita (beni-merce non locati) è imprescindibile presentare, entro il termine ordinario (di norma il 30 giugno dell'anno successivo o nei termini per le variazioni), l'apposita dichiarazione ministeriale che attesti i requisiti e indichi gli identificativi catastali; tale dichiarazione è requisito formale e costitutivo a pena di decadenza.
• L'omessa presentazione della dichiarazione non può essere sanata da altre denunce, comunicazioni o dalla circostanza che il Comune fosse a conoscenza dei fatti; l'agevolazione viene negata se manca la dichiarazione nei termini.
• Le norme che prevedono esenzioni o agevolazioni tributarie devono essere interpretate restrittivamente: non si può estendere o applicare il beneficio in assenza delle condizioni formali espressamente previste dalla legge.
• Le modifiche legislative successive (es. Legge di bilancio 2020) che attenuino l'obbligo dichiarativo hanno efficacia per il futuro e, salvo espressa disposizione, non operano retroattivamente: quindi verificare sempre la decorrenza temporale della modifica normativa rispetto all'anno d'imposta contestato.
• Pratiche di buona gestione: conservare e presentare tempestivamente la dichiarazione ministeriale completa di identificativi catastali quando si detengono beni-merce; conservare le prove di invio; in caso di omissione tempestivamente valutare azioni (autotutela, istanze di riesame) ma avere presente che la giurisprudenza è consolidata nel ritenere l'omissione inidonea a garantire l'agevolazione per i periodi anteriori alla modifica normativa.
• In contenziosi analoghi la probabilità di successo è bassa se l'unica questione è l'omessa dichiarazione; chi contesta dovrebbe dimostrare fatti nuovi o vizi procedurali/medio tempore che incidono sulla legittimità dell'accertamento.