Cassazione Civile, Sentenza n. 20014/2024 del 19/07/2024

Esito

La controversia

Impugnazione della sentenza della Commissione Tributaria Regionale del Veneto che aveva rigettato l'appello dell'Agenzia sulle seguenti questioni: (i) l'ufficio emittente l'avviso di accertamento sarebbe stato territorialmente incompetente (Agenzia contestava che l'incompetenza doveva essere qualificata come annullabilità e non nullità e che, pertanto, l'eccezione doveva essere sollevata tempestivamente); (ii) contestazione della natura dell'atto e della responsabilità del liquidatore ex art. 36 d.P.R. n. 602/1973: l'Agenzia sosteneva che la responsabilità del liquidatore può essere fatta valere anche prima della definitiva iscrizione a ruolo e che l'avviso non è meramente costitutivo ma idoneo a far emergere l'obbligazione a carico del liquidatore.

La decisione

La Corte di Cassazione ha accolto il ricorso dell'Agenzia delle Entrate, cassando la sentenza impugnata e rinviando la causa per nuovo giudizio alla Commissione Tributaria Regionale del Veneto in diversa composizione. La Corte ha ritenuto fondati i primi due motivi connessi (tardività dell'eccezione di incompetenza territoriale: tale vizio non poteva essere rilevato d'ufficio se non tempestivamente eccepito nei termini del d.lgs. n. 546/1992) e fondato anche il terzo motivo sul profilo sostanziale (la responsabilità del liquidatore ex art. 36 d.P.R. 602/1973 ha natura civilistica; non è richiesta la preventiva iscrizione a ruolo del credito tributario quale condizione per l'emissione dell'avviso nei confronti del liquidatore; l'avviso può essere impugnato dal liquidatore onde contestare i presupposti dell'azione). La Corte ha quindi disposto la rinnovazione del giudizio in grado regionale.

Norme richiamate

• d.P.R. 29 settembre 1973, n. 602 - art. 36

  Stabilisce la responsabilità del liquidatore per l'insoddisfazione dei crediti erariali; la Corte conferma che si tratta di responsabilità propria di natura civilistica e che l'iscrizione a ruolo del credito societario non è condizione necessaria per emettere un avviso di accertamento nei confronti del liquidatore

• d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600 - art. 31

  Individua criteri di competenza territoriale per gli uffici in materia tributaria; la Corte osserva che tale disciplina non si applica quando l'azione è diretta alla responsabilità civilistica del liquidatore e, comunque, che l'incompetenza territoriale deve essere eccepita tempestivamente

• d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600 - art. 61, comma 2

  Richiamato dalla Corte per il principio secondo cui eventuali nullità devono essere eccepite a pena di decadenza nel primo grado di giudizio

• d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546 - artt. 18, 21, 24

  Disciplina i termini e le preclusioni processuali negli accessi in sede di giustizia tributaria; la Corte afferma che l'eccezione di incompetenza territoriale è soggetta a tali preclusioni e deve essere sollevata nei termini previsti

• legge 7 agosto 1990, n. 241 - artt. 21-septies e 21-octies

  Norme sul regime di invalidità/annullabilità degli atti amministrativi: la Corte segnala la non applicabilità diretta di questo regime agli atti tributari, per i quali il legislatore ha previsto una disciplina unitaria di impugnazione

• codice di procedura civile - art. 360, primo comma

  Norma che indica i motivi di ricorso per cassazione; usata per inquadrare i profili di violazione di legge e di vizio di motivazione dedotti dall'Agenzia

• Costituzione - artt. 2, 42 e 53

  Richiamati dall'Amministrazione nell'ambito del terzo motivo (diritti e principi costituzionali rilevanti), ma la Corte li considera nel contesto della giustificazione della disciplina civilistica della responsabilità del liquidatore

• codice civile - artt. 2495, 2697, 1218, 1176

  Art. 2495 rilevante per la responsabilità degli amministratori/liquidatori; art. 1218 e 1176 evocati dalla Corte (via Sezioni Unite) per ricondurre la responsabilità del liquidatore al paradigma della responsabilità contrattuale/risarcitoria e al parametro della normale diligenza

• Cass. SS.UU., sent. 27 novembre 2023, n. 32790 (giurisprudenza)

  Sintesi giurisprudenziale richiamata: conferma la natura civilistica della responsabilità del liquidatore ex art. 36 d.P.R. 602/1973 e i criteri per valutarne la responsabilità (ordine di priorità nell'assegnazione dell'attivo, assegnazione ai soci, parametro della diligenza)

Massime di principio

• La responsabilità del liquidatore ai sensi dell'art. 36 d.P.R. n. 602/1973 è di natura civilistica e autonoma rispetto al debito tributario della società: il debito societario è un mero presupposto fattuale della responsabilità e non ne costituisce l'oggetto tributario diretto
• Per promuovere un'azione (o per impugnare un avviso) nei confronti del liquidatore non è necessario che il credito tributario della società sia già stato iscritto a ruolo: l'avviso rivolto al liquidatore è legittimo anche in assenza di preventiva iscrizione a ruolo
• Le eccezioni di incompetenza territoriale degli uffici tributari sono soggette alle preclusioni processuali previste dal d.lgs. n. 546/1992: devono essere sollevate tempestivamente nel primo grado di giudizio, pena la loro inammissibilità; il giudice non può rilevarle d'ufficio in qualsiasi stato del processo
• La qualificazione di un vizio dell'atto (nullità vs annullabilità) è cruciale ai fini processuali: negli atti tributari la disciplina speciale dell'impugnazione prevale sui rimedi ordinari dell'amministrazione, per cui va attenzione alla tempestività dell'impugnazione
• In casi analoghi occorre distinguere se l'atto impugnato persegue una pretesa tributaria diretta (soggetta a regole di competenza territoriale) oppure mira ad accertare la responsabilità civilistica di terzi (liquidatori): la disciplina applicabile e le condizioni di legittimità dell'atto possono differire
• Pratica consigliata per il liquidatore/resistente: contestare senza ritardo i vizi formali e sostanziali dell'atto nel primo grado processuale e, quando sostenuta la natura civilistica della pretesa, articolare difese sia sulla sussistenza del presupposto tributario sia sulla condotta personale (diligenza, ordine delle assegnazioni) che giustificherebbe la responsabilità