Cassazione Civile, Sentenza n. 14432/2023 del 24/05/2023

Esito

La controversia

Impugnazione dell'avviso di liquidazione per imposta di registro e sanzioni relativo a un verbale di assemblea straordinaria rogato dal notaio ricorrente e registrato telematicamente: l'Agenzia aveva ritenuto che nel verbale fossero "enunciati" (ai sensi dell'art. 22 d.P.R. 131/1986) due atti imponibili (un finanziamento soci/ mutuo e la parziale remissione del credito) e aveva richiesto l'imposta proporzionale su detti atti reclamando la responsabilità solidale del notaio ai sensi dell'art. 57 TUR

La decisione

La Corte di Cassazione ha rigettato il ricorso. Ha confermato che i presupposti per l'applicazione dell'art. 22 TUR erano soddisfatti (gli atti enunciati erano giuridicamente autonomi e autosufficienti; le parti dell'atto enunciante e di quello enunciato sono identiche nella nozione sostanziale richiesta dalla norma; gli effetti degli atti enunciati non erano cessati). Ha inoltre qualificato l'imposta richiesta come "imposta principale" ai sensi dell'art. 42 TUR, in quanto la registrazione era stata presentata telematicamente con autoliquidazione e l'Ufficio ha esercitato il potere di rettifica previsto dall'art. 3-ter d.lgs. 463/1997 tramite avviso di liquidazione entro il termine di legge. Conseguentemente, ai sensi dell'art. 57 TUR il notaio che ha ricevuto/rogato l'atto enunciante è responsabile solidalmente per il pagamento dell'imposta principale (ma non per imposte suppletive o complementari). Le spese sono compensate in considerazione dell'evoluzione giurisprudenziale.

Norme richiamate

• d.P.R. 131/1986 (TUR), art. 22

  1. Se in un atto sono enunciate disposizioni contenute in atti scritti o contratti verbali non registrati e posti in essere fra le stesse parti intervenute nell'atto che contiene la enunciazione, l'imposta si applica anche alle disposizioni enunciate. Se l'atto enunciato era soggetto a registrazione in termine fisso è dovuta anche la pena pecuniaria di cui all'art. 69. 2. L'enunciazione di contratti verbali non soggetti a registrazione in termine fisso non da' luogo all'applicazione dell'imposta quando gli effetti delle disposizioni enunciate sono già cessati o cessano in virtu' dell'atto che contiene l'enunciazione

  La Corte ha interpretato l'art. 22 nel senso che l'enunciazione applica l'imposta agli atti enunciati quando tali atti sono giuridicamente autonomi e autosufficienti, le parti sono sostanzialmente le stesse e gli effetti non sono cessati; in tale caso l'imponibilità si estende "per attrazione" dagli atti enuncianti a quelli enunciati

• d.P.R. 131/1986 (TUR), art. 57

  Oltre ai pubblici ufficiali, che hanno redatto, ricevuto o autenticato l'atto, e ai soggetti nel cui interesse fu richiesta la registrazione, sono solidalmente obbligati al pagamento dell'imposta le parti contraenti ... La responsabilità dei pubblici ufficiali non si estende al pagamento delle imposte complementari e suppletive

  L'art. 57 configura una responsabilità solidale del notaio per l'imposta principale relativa agli atti che ha redatto, ricevuto o autenticato; la Corte ha affermato che tale responsabilità si applica anche quando l'imposta è richiesta in rettifica per enunciazione (se qualificata come imposta principale), mentre esclude imposte suppletive o complementari

• d.P.R. 131/1986 (TUR), art. 42

  E' principale l'imposta applicata al momento della registrazione e quella richiesta dall'ufficio se diretta a correggere errori od omissioni effettuati in sede di autoliquidazione nei casi di presentazione della richiesta di registrazione per via telematica; e' suppletiva l'imposta applicata successivamente se diretta a correggere errori od omissioni dell'ufficio; e' complementare l'imposta applicata in ogni altro caso

  La Corte ha usato l'art. 42 per qualificare l'imposta richiesta dall'Ufficio come "principale" perché si tratta di rettifica di un'omissione in sede di autoliquidazione di un'istanza presentata telematicamente (MUI), e pertanto recuperabile mediante avviso di liquidazione

• d.lgs. 463/1997, art. 3-bis comma 2

  Richiamato per evidenziare che la registrazione del modello unico informatico (MUI) era stata effettuata telematicamente e che il notaio aveva proceduto all'autoliquidazione e al pagamento limitati all'atto presentato

• d.lgs. 463/1997, art. 3-ter comma 1

  Gli uffici controllano la regolarità dell'autoliquidazione e del versamento delle imposte e qualora, sulla base degli elementi desumibili dall'atto, risulti dovuta una maggiore imposta, notificano, anche per via telematica, entro il termine di sessanta giorni dalla presentazione del modello unico informatico, apposito avviso di liquidazione per l'integrazione dell'imposta versata

  La Corte ha ritenuto legittimo l'uso dell'avviso di liquidazione entro 60 giorni per integrare l'imposta autoliquidata in telematica quando dall'atto risultano elementi tassabili non considerati

• d.P.R. 600/1973, art. 64 (terzo comma) - concettualizzazione

  Chi in forza di disposizioni di legge è obbligato al pagamento dell'imposta insieme con altri, per fatti o situazioni esclusivamente riferibili a questi

  Utilizzato come paradigma concettuale per definire la figura del "responsabile di imposta" nei confronti del quale ricade un'obbligazione solidale

• Legge 89/1913, art. 28 comma 4

  Il notaro può ricusare il suo ministero se le parti non depositinopresso di lui l'importo delle tasse, degli onorari e delle spese dell'atto, salvo che si tratti di persone ammesse al beneficio del gratuito patrocinio, oppure di testamenti

  Richiamata per indicare che il notaio può chiedere il previo versamento delle imposte dovute sugli atti enunciati e, in mancanza, rifiutare il suo ministero

Massime di principio

• Se in un atto notarile vengono "enunciati" altri atti, verificare tre presupposti per applicare l'art. 22 TUR: (a) autonomia giuridica e autosufficienza dell'atto enunciato; (b) identità sostanziale delle parti tra atto enunciante ed enunciato; (c) permanenza degli effetti degli atti enunciati (non siano cessati). Se presenti, gli atti sono imponibili per enunciazione
• Se la registrazione è stata fatta telematicamente con autoliquidazione (MUI), l'Ufficio può rettificare l'omissione mediante avviso di liquidazione entro 60 giorni (art. 3-ter d.lgs. 463/1997) e l'imposta così richiesta è qualificabile come "principale" ai sensi dell'art. 42 TUR
• Il notaio che ha redatto o ricevuto l'atto enunciante può essere ritenuto responsabile solidale per il pagamento dell'imposta principale relativa agli atti enunciati (art. 57 TUR), ma non per imposte suppletive o complementari
• Se gli atti enunciati non sono chiari, autosufficienti o richiedono accertamenti extratestuali o interpretazioni complesse, la pretesa tributaria potrà assumere natura diversa (es. imposta complementare o atto di accertamento) e la responsabilità del notaio va valutata in relazione alla qualifica dell'imposta
• Prassi consigliata per i notai: esaminare attentamente le enunciazioni presenti nei verbali, chiedere alle parti il pagamento preventivo dell'imposta relativa anche agli atti enunciati, e in mancanza valutare il rifiuto del ministero secondo l'art. 28 legge 89/1913 per evitare il rischio di responsabilità solidale
• Nel dubbio sulla natura e autonomia degli atti enunciati, valutare l'opportunità di documentare in atto la richiesta di versamento alle parti e le risposte ricevute, per presidiare la posizione del professionista in caso di successiva rettifica fiscale