Sentenza del 03/07/2019 n. 558 - Corte di Giustizia UE

Esito

La controversia

La ricorrente chiedeva la riduzione della base imponibile IVA e il rimborso dell'imposta versata sui canoni di un contratto di leasing finanziario, dopo che l'utilizzatore aveva cessato di pagare nell'aprile 2009 e il contratto era stato risolto nel giugno 2015. L'amministrazione aveva negato la rettifica sostenendo, tra l'altro, che l'IVA era stata determinata con un avviso di rettifica ormai definitivo e che i crediti non pagati restavano esigibili. La questione riguardava l'interpretazione dell'articolo 90 della direttiva IVA, in particolare la distinzione tra risoluzione del contratto e mancato pagamento, nonché la rilevanza di un indennizzo contrattuale pari ai canoni residui.

La decisione

La Corte di giustizia ha stabilito che l'articolo 90, paragrafo 1, della direttiva IVA consente la riduzione della base imponibile anche quando essa sia stata determinata forfettariamente mediante un avviso di rettifica divenuto definitivo: tale definitività non può, da sola, impedire l'applicazione del principio di neutralità fiscale. Quanto ai canoni non pagati prima della risoluzione e all'indennizzo corrispondente ai canoni residui, essi costituiscono casi di mancato pagamento, non necessariamente di risoluzione. Gli Stati membri possono derogare alla riduzione prevista per il mancato pagamento, ma tale deroga non è giustificata quando il soggetto passivo dimostri una ragionevole probabilità che il credito non sarà onorato. Spetta al giudice nazionale verificare tale probabilità e gli elementi di prova. La Corte non ha quindi disposto direttamente il rimborso, ma ha fornito i criteri vincolanti per la decisione del giudice bulgaro.

Norme richiamate

• Articolo 90, paragrafi 1 e 2, direttiva 2006/112/CE

  In caso di annullamento, recesso, risoluzione, non pagamento totale o parziale o riduzione di prezzo dopo il momento in cui si effettua l'operazione, la base imponibile è debitamente ridotta alle condizioni stabilite dagli Stati membri. In caso di non pagamento totale o parziale, gli Stati membri possono derogare al paragrafo 1.

  La riduzione della base imponibile è la regola quando il corrispettivo non viene percepito. La deroga per il mancato pagamento è ammessa solo per gestire l'incertezza sull'effettivo recupero del credito e non può compromettere la neutralità dell'IVA.

• Articolo 273, direttiva 2006/112/CE

  Gli Stati membri possono stabilire ... altri obblighi che essi ritengono necessari ad assicurare l'esatta riscossione dell'IVA e ad evitare le evasioni.

  Gli obblighi procedurali nazionali devono essere proporzionati e non possono impedire, per il solo fatto che un atto fiscale sia divenuto definitivo, l'esercizio successivo del diritto alla rettifica IVA.

• Articoli 2, 14, 63 e 73, direttiva 2006/112/CE

  L'IVA si applica alle cessioni e prestazioni effettuate a titolo oneroso; la base imponibile è costituita dal corrispettivo effettivamente dovuto per l'operazione.

• Articoli 6, 115 e 116 ZDDS, legge bulgara sull'IVA

  La disciplina nazionale bulgara prevedeva la rettifica tramite nota di accredito in caso di annullamento o risoluzione, ma non regolava espressamente il mancato pagamento; tale omissione è stata considerata esercizio della facoltà di deroga prevista dall'articolo 90, paragrafo 2, della direttiva.

• Articoli 87 e 88 ZZD, legge bulgara sulle obbligazioni e sui contratti

  La risoluzione dei contratti ad esecuzione continuata o periodica opera per il futuro; pertanto, i canoni maturati prima della risoluzione restano dovuti e il relativo credito non è automaticamente eliminato.

Massime di principio

• In materia IVA, l'imposta dovrebbe riflettere il corrispettivo realmente percepito: non è normalmente legittimo mantenere un'imposizione su somme che con ragionevole probabilità non saranno incassate.
• La definitività di un avviso di rettifica o di un altro atto fiscale nazionale non può, da sola, escludere il diritto alla riduzione della base imponibile previsto dal diritto dell'Unione.
• Occorre distinguere tra risoluzione del contratto, che può eliminare o modificare l'obbligo di pagamento, e mancato pagamento, nel quale il credito continua formalmente a esistere ma la sua riscossione è incerta.
• Quando il contratto prevede un importo dovuto dopo la risoluzione pari ai canoni residui, tale importo può essere considerato corrispettivo imponibile e non semplice risarcimento; tuttavia, se è ragionevolmente improbabile che venga pagato, può operare la rettifica IVA.
• Le autorità nazionali possono subordinare la rettifica a prove dell'inesigibilità o della probabile irrecuperabilità, ma le condizioni non devono essere sproporzionate né imporre al soggetto passivo di anticipare indefinitamente l'IVA allo Stato.
• La valutazione concreta della probabilità di mancato pagamento, delle prove disponibili e dell'eventuale successivo recupero del credito spetta al giudice nazionale; se il pagamento avviene successivamente, la base imponibile può essere nuovamente aumentata.