Sentenza del 28/02/2023 n. 6046 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

Impugnazione degli avvisi di accertamento relativi al periodo d'imposta 2007 per omissione della ritenuta a titolo d'imposta (D.P.R. 600/1973, art. 26, comma 5) sugli interessi passivi pagati dalle società operative italiane (GDF SUEZ PRODUZIONE e ROSELECTRA) a Electrabel Italia, nel contesto di una ristrutturazione finanziaria con cessione dei crediti da Electrabel Investment Luxembourg (EIL) a Electrabel Italia e successivo rifinanziamento. L'Amministrazione sosteneva che, per la corrispondenza dei flussi e l'assenza di adeguato compenso di rifinanziamento, il reale beneficiario degli interessi fosse la società lussemburghese EIL e che quindi dovessero operarsi ritenute secondo la convenzione Italia-Lussemburgo (art. 11, par. 2, tasso 10%) e che non fosse applicabile l'esenzione prevista dall'art. 26-quater (interessi pagati a società UE) in quanto Electrabel Italia sarebbe stata una conduit priva dei requisiti di beneficiario effettivo.

La decisione

La Commissione regionale aveva accolto l'appello delle contribuenti; la Corte di Cassazione ha però accolto il primo motivo di ricorso dell'Amministrazione relativo alla nullità della decisione per carenza di motivazione, ritenendo la motivazione della CTR insufficiente e meramente per relationem senza autonomo esame critico. La sentenza impugnata è stata cassata e la causa rinviata alla CTR del Lazio in diversa composizione; il ricorso incidentale delle contribuenti è stato dichiarato inammissibile per tardività. Non è stata fatta una valutazione di merito sulle questioni sostanziali (beneficiario effettivo, applicabilità dell'esenzione, abuso del diritto), le quali dovranno essere nuovamente esaminate dal giudice d'appello.

Norme richiamate

• D.P.R. n. 600 del 1973, art. 26, comma 5

  Norma sulla ritenuta a titolo d'imposta sugli interessi; l'Amministrazione ha contestato la mancata applicazione ritenendo che gli interessi dovessero essere tassati in capo al beneficiario effettivo non residente (EIL). Dalla decisione di cassazione non emerge una statuizione di merito sulla corretta interpretazione; la Corte ha rilevato che la CTR non ha adeguatamente motivato la non applicabilità.

• D.P.R. n. 600 del 1973, art. 26-quater

  Prevede l'esenzione da imposta degli interessi pagati a società residenti in altri Stati membri UE (regime comunitario). L'Amministrazione sosteneva che Electrabel Italia fosse una conduit e che quindi l'esenzione fosse indebitamente fruita; la CTR non ha sviluppato adeguata motivazione sul punto e la Cassazione ha cassato per vizio motivazionale senza decidere il merito.

• D.P.R. n. 600 del 1973, art. 37-bis

  Norma antielusiva (abuso del diritto). La CTR ha osservato che, se l'intento elusivo fosse stato contestato, l'Amministrazione avrebbe dovuto invocare esplicitamente l'art. 37-bis e seguire la procedura antielusiva. La Cassazione ha ritenuto che la CTR non abbia chiarito adeguatamente questo punto.

• Convenzione tra Italia e Lussemburgo del 3 giugno 1981, art. 11, par. 2

  Fissa la misura delle ritenute sugli interessi tra soggetti residenti rispettivamente in Italia e in Lussemburgo (nella fattispecie citata, 10%). L'A.F. ha richiamato tale norma per sostenere il diritto alla ritenuta nel caso in cui il beneficiario effettivo fosse EIL.

• Codice di procedura civile, art. 360 c.p.c., comma 1, n. 4

  Ground di cassazione relativo alla nullità della sentenza per carenza assoluta di motivazione. La Corte ha accolto il ricorso dell'Amministrazione invocando questa norma, ritenendo che la motivazione della CTR non raggiungesse il minimo costituzionale.

• Codice di procedura civile, artt. 369 e 370 e art. 155

  Norme processuali sui termini per la notifica del ricorso per cassazione e del controricorso/ricorso incidentale e sulle proroghe; la Corte ha dichiarato inammissibile il ricorso incidentale delle contribuenti per tardività, applicando i citati criteri e la disciplina di sospensione straordinaria rilevata.

Massime di principio

• Il giudice d'appello che rinvia per relationem a una precedente decisione deve svolgere un autonomo esame critico e riprodurre i passaggi decisionali essenziali; altrimenti la motivazione è nulla e la sentenza è cassabile per carenza di motivazione.
• Nelle strutture infragruppo con cessione di crediti e rifinanziamento, la qualificazione del 'beneficiario effettivo' degli interessi è cruciale per stabilire l'obbligo di ritenuta e l'applicabilità dell'esenzione comunitaria: va valutata la sostanza economica (flussi, compensi, rischio economico) e non solo la forma contrattuale.
• Se l'Amministrazione vuole contestare una operazione per scopi elusivi deve esplicitare e argomentare il richiamo alle norme antielusive (es. art. 37-bis DPR 600/1973) e seguire la relativa procedura, pena la contestazione di inadeguatezza dell'atto impositivo.
• La mera corrispondenza dei flussi finanziari tra società intermedie non è automaticamente sufficiente per escludere il diritto all'esenzione o per qualificare una società come conduit: è necessario un'analisi dettagliata del compenso, delle funzioni svolte, del rischio supportato e della documentazione probatoria.
• In contenziosi simili, amministrazione e contribuenti devono documentare con precisione le operazioni (contratti, flussi bancari, condizioni economiche) perché la valutazione del beneficiario effettivo e dell'eventuale abuso dipende da un quadro fattuale completo.
• Attenzione alle regole procedurali e ai termini di impugnazione: i ricorsi incidentali tardivi sono inammissibili e la corretta osservanza dei termini/processi può incidere significativamente sull'esito del giudizio.