Cassazione Civile, Ordinanza n. 09391/2025 del 10/04/2025

Esito

La controversia

L'Agenzia delle entrate ha emesso quattro avvisi di accertamento nei confronti di una società esercente attività di gelateria e pasticceria, poi cancellata dal registro delle imprese, contestando per gli anni 2008-2011 l'indebita applicazione del regime di non imponibilità IVA ex art. 72, comma 3, n. 2, d.P.R. 633/1972 sulle fatture relative alla vendita di prodotti all'interno della caserma "Ederle" di Vicenza. Secondo l'Ufficio, le operazioni erano rivolte al personale militare e civile della base e soddisfacevano interessi privatistici degli utenti, con pagamento diretto da parte di questi ultimi e mero ruolo intermediario dell'ente militare nella riscossione. I contribuenti avevano ottenuto accoglimento dei ricorsi in primo e secondo grado. In cassazione l'Agenzia ha dedotto violazione e falsa applicazione, tra le altre, dell'art. 72 d.P.R. 633/1972, dell'art. 66, comma 21, d.l. 331/1993, nonché delle norme della Convenzione NATO, sostenendo che il regime di non imponibilità si applichi solo a operazioni funzionali alle attività essenziali e istituzionali dei comandi militari e non alla vendita di gelati e pasticceria, diretta a soddisfare esigenze personali degli utenti.

La decisione

La Corte ha dichiarato inammissibile il ricorso nei confronti dell'ex legale rappresentante della società cancellata per difetto di legittimazione passiva, ritenendo che l'estinzione della società comportasse la successione processuale dei soci e non del legale rappresentante/liquidatore. Nei confronti degli ex soci ha accolto il ricorso dell'Agenzia, cassato la sentenza della CTR e, non essendo necessari ulteriori accertamenti di fatto, ha deciso nel merito rigettando gli originari ricorsi dei contribuenti contro gli avvisi di accertamento. Le spese dell'intero giudizio sono state compensate per l'evoluzione interpretativa sopravvenuta rispetto alla proposizione del ricorso.

Norme richiamate

• art. 2495 c.c.

  La cancellazione della società dal registro delle imprese ne determina l'estinzione; per le società di persone l'effetto estintivo opera secondo l'orientamento delle Sezioni Unite, con successione dei soci nei rapporti obbligatori e nella legittimazione processuale.

• art. 110 c.p.c.

  I soci succedono processualmente alla società estinta e subentrano nella legittimazione processuale, con litisconsorzio necessario per ragioni processuali.

• art. 72, comma 3, n. 2, d.P.R. 633/1972

  Il regime di non imponibilità IVA si applica solo alle operazioni rese ai comandi militari/quartieri generali internazionali nell'esercizio delle funzioni istituzionali, da interpretare restrittivamente e in collegamento con lo scopo di difesa comune.

• art. 66, comma 21, d.l. 331/1993

  La disposizione specifica il perimetro delle operazioni agevolate e mostra che l'esenzione riguarda solo beni e servizi necessari all'espletamento delle funzioni istituzionali, con oneri riconosciuti a carico degli enti medesimi.

• art. 10 Convenzione tra gli Stati partecipanti al Trattato NATO

  È richiamata dalla ricorrente come parametro sovranazionale, ma la Corte ne valorizza la lettura restrittiva coerente con l'obiettivo di agevolare lo stabilimento, la costruzione, la manutenzione e il funzionamento dei quartieri generali interalleati.

• art. 151, paragrafo 1, lettera c), direttiva IVA

  L'esenzione unionale riguarda cessioni e prestazioni destinate alle forze armate degli altri Stati contraenti per uso delle forze o del personale civile che le accompagna, purché siano destinate allo sforzo comune di difesa.

• art. 384, comma 2, c.p.c.

  In assenza di ulteriori accertamenti di fatto, la Corte può decidere la causa nel merito dopo la cassazione.

• art. 360, comma 1, n. 3, c.p.c.

  Il motivo di ricorso è stato articolato come violazione e falsa applicazione di norme di diritto.

Massime di principio

• Il regime di non imponibilità IVA previsto per operazioni rese nei confronti di comandi militari e quartieri generali NATO è di stretta interpretazione, in quanto deroga al principio generale di imponibilità delle prestazioni onerose.
• Per applicare l'esenzione non basta il requisito soggettivo del destinatario militare: è necessario anche un requisito oggettivo di funzionalità diretta delle operazioni alle funzioni istituzionali e allo sforzo comune di difesa.
• Le attività commerciali rivolte al personale militare o civile, se non strettamente correlate e strumentali alle funzioni istituzionali del comando o quartier generale, non rientrano nel perimetro della non imponibilità.
• L'estinzione della società conseguente alla cancellazione dal registro delle imprese comporta la successione dei soci nei rapporti sostanziali e processuali; il legale rappresentante cessato non è, di regola, legittimato passivo rispetto alla pretesa tributaria sociale.
• Quando la questione di diritto è risolta e non servono ulteriori accertamenti di fatto, la Corte di cassazione può decidere nel merito rigettando o accogliendo l'originaria domanda/impugnazione.
• L'onere di dimostrare i presupposti della non imponibilità incombe sul contribuente, dovendo emergere in modo chiaro la correlazione tra l'operazione e le funzioni istituzionali dell'ente militare.

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