Sentenza del 22/03/2022 n. 1019 - Comm. Trib. Reg. per la Calabria

Esito

La controversia

Controversia sulla qualificazione fiscale di un'anticipazione di contributo erogata nel 2012 nell'ambito del PON Ricerca e Competitivita 2007-2013 per il progetto AMICUS. L'Agenzia ha qualificato l'anticipazione come contributo in conto capitale imponibile come sopravvenienza attiva ai sensi dell'art. 88 comma 3 lett. b) TUIR; la societa ha contestato sostenendo che si trattava di contributo in conto esercizio (specificamente in conto impianti/ a fronte di costi di ricerca e formazione) correlato a spese rendicontate e condizionato alla verifica di ammissibilita, quindi non tassabile nel 2012 e correttamente esposto in bilancio tra i debiti fino al momento in cui il diritto e divenuto certo.

La decisione

La Commissione Tributaria Regionale della Calabria ha rigettato l'appello dell'Agenzia e confermato la sentenza di primo grado che aveva accolto il ricorso di Ecologia Oggi. I giudici hanno ritenuto che l'anticipazione era strettamente correlata a specifiche spese rendicontate e che, al 31.12.2012, non era ancora sorto un diritto certo alla percezione del contributo (esisteva garanzia e rischio di restituzione, poi concretizzatosi in parte). Pertanto le somme dovevano essere iscritte come debito e non costituivano sopravvenienza attiva tassabile nel 2012; la societa ha tassato i contributi solo all'effettiva maturazione del diritto (2018). Per la complessita della questione le spese di giudizio sono state compensate.

Norme richiamate

• DPR 22 dicembre 1986 n. 917 (TUIR) - art. 88 comma 3 lett. b)

  art. 88 comma 3 lett. b) DPR 917/1986

  Individua le sopravvenienze attive derivanti da contributi in conto capitale imponibili; l'Ufficio aveva applicato questa norma trattando l'anticipazione come incremento patrimoniale tassabile, ma il Collegio ha ritenuto che non ricorressero i presupposti in presenza di correlazione alle spese rendicontate e di diritto non ancora consolidato.

• DPR 22 dicembre 1986 n. 917 (TUIR) - art. 85 comma 1 lett. h)

  art. 85 comma 1 lett. h) DPR 917/1986

  Regola la qualificazione dei contributi in conto esercizio tra i componenti positivi del reddito (ricavi/sopravvenienze attive) quando il diritto a percepirli sorge con certezza; nel caso, il Tribunale ha ritenuto che i contributi sono stati tassati al momento della maturazione del diritto, non allorche erogati in forma di anticipazione condizionata.

• Legge 27 luglio 2000 n. 212 (Statuto del contribuente) - art. 7

  Principio dell'obbligo di motivazione degli atti amministrativi; il contribuente aveva dedotto carenze di motivazione nell'avviso, ma tale questione non ha prevalso sul tema principale della qualificazione del contributo.

• Legge 27 luglio 2000 n. 212 (Statuto del contribuente) - art. 12 comma 7

  art. 12 comma 7 L. 212/2000

  Garanzia del contraddittorio preventivo; il contribuente ha invocato il diritto al contraddittorio, argomento comunque non decisivo rispetto alla valutazione della natura del contributo.

• D.Lgs. 18 dicembre 1997 n. 472 - art. 5

  Disciplina sulla responsabilita e sulle sanzioni tributarie; la societa aveva contestato l'applicabilita o la colpevolezza richiesta per le sanzioni, ma la controversia centrale e rimasta la qualificazione fiscale del contributo.

• Giurisprudenza Corte di Cassazione - Sent. Cass. Sez. 5 n. 13734/2016 e n. 23555/2015

  Cass. Sez. 5 Sent. n. 13734 del 06/07/2016; Cass. Sez. 5 Sent. n. 23555 del 18/11/2015

  La Corte Suprema ha chiarito la distinzione tra contributi in conto capitale (mirati ad incrementare i mezzi patrimoniali, non correlati a specifici investimenti) e contributi in conto impianti o conto esercizio (correlati a spese o beni strumentali e trattati diversamente ai fini reddituali). Tali principi sono stati richiamati a sostegno della decisione favorevole al contribuente.

• Agenzia delle Entrate - Risoluzione n. 2/E/2010

  Prassi amministrativa che definisce i contributi in conto capitale come non correlati a fattori produttivi specifici; l'Ufficio ha richiamato tale prassi a supporto della propria tesi, ma i giudici hanno ritenuto prevalente la relazione fattuale tra erogazione e spese rendicontate.

Massime di principio

• Se un'anticipazione di contributo e condizionata alla rendicontazione e alla verifica di ammissibilita delle spese e assistita da garanzia e possibile che, fino al momento della verifica positiva, il beneficiario non abbia un diritto certo e debba iscriverla tra i debiti anziche tra i ricavi.
• La distinzione tra contributo in conto capitale e contributo in conto esercizio si basa sulla correlazione tra erogazione e specifici fattori produttivi o spese: se il contributo finanzia spese correnti o investimenti specifici rendicontati, e tipico considerarlo in conto esercizio/conti impianti; se e un generico potenziamento patrimoniale senza legame con spese specifiche, e conto capitale.
• La tassazione segue il criterio del sorgere del diritto certo: per i contributi in conto esercizio concorrono al reddito quando il diritto diventa certo; per i contributi in conto capitale possono rilevare come sopravvenienze attive secondo le regole di cassa se classificati come tali.
• Documentazione e fatti concreti sono decisivi: esistenza di clausole nel bando, modalita di erogazione, rendicontazione, garanzie rilasciate e richieste di restituzione sono elementi che orientano la qualificazione fiscale.
• In presenza di dubbi oggettivi interpretativi il contribuente dovrebbe adottare comportamento contabile prudente (iscrizione a debito dell'anticipazione se il diritto non e certo) e documentare le ragioni per mitigare eventuali sanzioni, vista la complessita e l'opinonabilita della questione.