Risoluzione n. 78 del 12/11/2013

Svalutazione delle rimanenze valutate al costo specifico

La risoluzione n. 78/E del 12 novembre 2013 affronta il trattamento fiscale della svalutazione di un immobile iscritto tra le rimanenze di magazzino e valutato al costo specifico. Il documento esamina se la perdita di valore emersa in bilancio possa essere dedotta fiscalmente ai sensi dell’articolo 92 del TUIR.

Fatti e vicenda oggetto dell’interpello

La società ALFA S.p.A. ha acquistato all’asta giudiziaria, nel 2010, un immobile ad uso abitativo di recente costruzione facente parte di un complesso immobiliare. Il trasferimento è avvenuto con decreto del febbraio 2011 e l’immobile è stato iscritto tra le rimanenze dell’esercizio chiuso al 31 marzo 2011, al costo specifico comprensivo del prezzo di acquisto e degli oneri accessori.

In un primo momento la perizia del consulente tecnico nominato dal Tribunale aveva attestato la conformità dell’immobile alla licenza edilizia, salvo la possibilità di condono di eventuali difformità. Successivamente, però, è emerso che l’intero complesso era totalmente difforme rispetto alla licenza edilizia e non era possibile procedere alla sanatoria. La società ha promosso ricorso per l’annullamento dell’atto di trasferimento, senza successo, e anche il reclamo è stato respinto.

Una successiva perizia di parte ha confermato l’impossibilità di sanatoria e ha stimato un valore di mercato significativamente inferiore al prezzo di acquisto. La società intendeva iscrivere tale minor valore in bilancio nell’esercizio chiuso al 31 marzo 2013 e chiede se la svalutazione abbia rilievo fiscale.

Quesito posto

Il punto centrale riguarda la possibilità di considerare fiscalmente deducibile la svalutazione contabile dell’immobile, pur essendo il bene valutato a costo specifico. Il quesito è formulato con riferimento all’articolo 92, comma 5, del DPR 917/1986.

Posizione del contribuente

La società istante sostiene che il mancato riferimento, nell’articolo 92 del TUIR, alla svalutazione dei beni valutati al costo specifico non impedirebbe di attribuire rilievo fiscale alla svalutazione. Di conseguenza, ritiene di poter dedurre quale componente negativo di reddito la svalutazione dell’immobile imputata a conto economico nell’esercizio chiuso al 31 marzo 2013.

Inquadramento civilistico delle rimanenze

L’Agenzia richiama l’articolo 2426, n. 9, del codice civile, secondo cui rimanenze, titoli e attività finanziarie non immobilizzate sono iscritte al costo di acquisto o di produzione, ovvero al valore di realizzazione desumibile dall’andamento del mercato se minore. Il minor valore non può essere mantenuto nei bilanci successivi se ne sono venuti meno i motivi.

Il costo di acquisto include anche i costi accessori; il costo di produzione comprende i costi diretti e indiretti imputabili al prodotto, inclusi gli oneri relativi al finanziamento della fabbricazione interna o presso terzi. Il n. 10 dello stesso articolo prevede inoltre metodi alternativi per il costo dei beni fungibili, come media ponderata, FIFO e LIFO, con eventuale indicazione in nota integrativa delle differenze rispetto ai costi correnti.

La risoluzione distingue tra:

• beni fungibili, valutabili con criteri forfetari alternativi al costo, sulla base di assunzioni sul flusso fisico di magazzino;
• beni infungibili, unici e non sostituibili con beni identici, che devono essere valutati al costo specifico.

Per questi ultimi, il valore è determinato in modo puntuale in relazione ai costi effettivi sostenuti. La disciplina civilistica è letta come espressione del principio di prudenza e della rappresentazione veritiera e corretta.

Disciplina fiscale dell’articolo 92 TUIR

Ai fini fiscali, l’articolo 92, comma 1, del TUIR stabilisce che le rimanenze finali non valutate a costi specifici o ai sensi dell’articolo 93 sono assunte per un valore non inferiore a quello derivante dal raggruppamento in categorie omogenee per natura e valore, attribuendo a ciascun gruppo un valore non inferiore a quello determinato ai commi successivi.

Il comma 5 prevede che, se in un esercizio il valore unitario medio dei beni determinato ai commi 2, 3 e 4 è superiore al valore normale medio dell’ultimo mese dell’esercizio, il valore minimo del comma 1 è determinato moltiplicando l’intera quantità dei beni per il valore normale.

La risoluzione evidenzia che la disciplina fiscale si collega alla normativa civilistica, ma introduce un valore minimo solo per le rimanenze valutate con criteri convenzionali e forfetari, non per quelle valutate al costo specifico.

Esclusione della svalutazione dei beni valutati al costo specifico

Secondo l’Agenzia, il mancato richiamo, nel comma 5 dell’articolo 92, ai beni valutati a costi specifici è significativo: il legislatore avrebbe voluto disciplinare solo i beni valutati con criteri alternativi al costo, riconoscendo per essi la possibilità di svalutazione fiscale.

Per i beni valutati al costo, invece, la svalutazione non trova riconoscimento ai fini fiscali. La facoltà di svalutare rileva quindi solo per i beni valutati con criteri convenzionali, mentre resta preclusa per i beni infungibili o comunque iscritti al costo specifico.

La stessa lettura è confermata dal comma 6 dell’articolo 92, che prevede la valutazione al costo dei beni in corso di esecuzione al termine dell’esercizio, salvo le opere, forniture e servizi di durata ultrannuale, disciplinate dall’articolo 93.

L’Agenzia osserva inoltre che consentire la deducibilità delle riduzioni di valore dei beni valutati al costo sarebbe incoerente con la ratio della norma.

Coordinamento con i soggetti IAS adopter

La soluzione è ritenuta coerente anche con la disciplina prevista per i soggetti IAS adopter dall’articolo 3, comma 2, del decreto 8 giugno 2011, che esclude la rilevanza fiscale dei maggiori o minori valori da valutazione degli immobili classificati ai sensi dello IAS 2, facendoli concorrere alla base imponibile solo al momento del realizzo.

Conclusione e conseguenze operative

La risoluzione conclude che la svalutazione iscritta in bilancio dalla società istante, relativa a un immobile iscritto al costo di acquisto tra le rimanenze, non è fiscalmente rilevante ai fini IRES.

Di conseguenza, in dichiarazione dei redditi la società deve effettuare una variazione in aumento pari all’importo della svalutazione contabile rilevata in bilancio.

Indicazioni finali

Le Direzioni regionali sono invitate a vigilare affinché i principi espressi nella risoluzione siano osservati dalle Direzioni provinciali e dagli uffici dipendenti.