Cassazione Civile, Sentenza n. 10411/2024 del 17/04/2024

Esito

La controversia

L'Agenzia aveva accertato maggiori imponibili IRES, IVA e IRAP a carico della stabile organizzazione italiana di Netgear per l'anno 2006, ritenendo che le vendite e i poteri negoziali fossero effettivamente svolti dalla stabile organizzazione e non dalla "consorella" olandese rappresentante IVA. In primo e secondo grado i giudici avevano però dichiarato la decadenza del potere di accertamento ritenendo non applicabile il "raddoppio dei termini"; l'Agenzia ha impugnato sostenendo che il raddoppio fosse applicabile (poiché sussistevano gli elementi oggettivi per la denuncia ex art. 331 c.p.p.) e che la disciplina transitoria dettata dal d.lgs. 128/2015 si applicasse agli avvisi notificati prima del 2/9/2015, mentre la contribuente ha resistito e ha proposto ricorso incidentale.

La decisione

La Corte di Cassazione ha accolto il ricorso principale limitatamente alle imposte IRES e IVA: ha cassato la sentenza della CTR e ha rinviato alla Commissione Tributaria Regionale della Lombardia in diversa composizione per il proseguimento del giudizio. Ha dichiarato inammissibile il ricorso incidentale della contribuente. Sulla questione IRAP la Corte ha confermato la decisione di merito (cioè la decadenza dell'ufficio per l'accertamento IRAP), sostituendone però la motivazione: il raddoppio dei termini non è applicabile all'IRAP perché le violazioni IRAP non sono presidiate da sanzioni penali. La Corte ha inoltre precisato che, ratione temporis, per gli avvisi notificati prima del 2/9/2015 si applica la disciplina transitoria del d.lgs. 128/2015 (raddoppio indipendente dalla formale notitia criminis), mentre per avvisi non ancora notificati si applicano le regole introdotte dalla l. 208/2015 art.1, co.132.

Norme richiamate

• d.p.r. n. 600/1973, art. 43

  art. 43, d.p.r. n. 600/1973

  Disciplina il "raddoppio dei termini" per le imposte dirette; la Corte ha ribadito che l'applicabilità del raddoppio va valutata secondo le regole transitorie vigenti ratione temporis (d.lgs.128/2015 vs l.208/2015) e che per avvisi notificati prima del 2/9/2015 si applica la previgente disciplina che permette il raddoppio anche se la notitia criminis è stata comunicata successivamente.

• d.p.r. n. 633/1972, art. 57

  art. 57, d.p.r. n. 633/1972

  Disciplina il termine di accertamento in materia di IVA; analoghe considerazioni sul raddoppio dei termini e sulle regole transitorie si applicano anche all'IVA.

• d.lgs. n. 128/2015, art. 2 comma 3

  art. 2, comma 3, d.lgs. n. 128/2015

  Norma transitoria che salva la previgente disciplina del raddoppio per gli avvisi già notificati alla data di entrata in vigore del decreto (2/9/2015): per tali avvisi il termine viene raddoppiato indipendentemente dalla formale notitia criminis.

• legge n. 208/2015, art. 1 comma 132

  art. 1, comma 132, l. n. 208/2015

  Prevede una diversa disciplina transitoria applicabile ai periodi di imposta in corso alla data del 31/12/2016; si applica agli avvisi non ancora notificati e collega il termine all'eventuale comunicazione della notitia criminis. La Corte ha chiarito che questa norma non abroga la precedente salva prevista dal d.lgs.128/2015 per gli avvisi già notificati.

• cod. proc. pen., art. 331

  Stabilisce l'obbligo di denuncia del pubblico ufficiale quando si possono individuare con certezza gli elementi del reato; ai fini del raddoppio, sotto la previgente disciplina la sussistenza dei soli elementi oggettivi era sufficiente per ritenere sussistente l'obbligo di denuncia e quindi il raddoppio dei termini.

• cod. proc. civ., art. 346

  La norma sulla preclusione delle questioni non accolte dal giudice d'appello si applica all'appellato; la Corte ha ricordato che l'amministrazione appellante non era impegnata da quella preclusione e ha riproposto le questioni in cassazione.

• d.lgs. n. 546/1992, art. 56

  art. 56 d.lgs. n. 546/1992

  Richiamata in tema di preclusioni processuali con analoga funzione di disciplina delle questioni non riproposte in grado successivo; la Corte ha precisato l'ambito applicativo rispetto all'appellante/appellato.

• legge n. 212/2000, art. 10-bis

  art. 10-bis, l. n. 212/2000

  Richiamata tra le norme citate, attinente ai rapporti tra amministrazione e contribuente (diritti di difesa); non ha inciso nel merito della decisione sulla decorrenza dei termini.

• cod. proc. civ., art. 384 (ultimo comma)

  art. 384, ultimo comma, cod. proc. civ.

  Consente alla Corte di cassazione, in caso di conferma di un esito parziale della decisione, di sostituire la motivazione; la Corte l'ha utilizzato per sostituire la motivazione relativa all'IRAP.

• d.P.R. n. 115/2002, art. 13 comma 1-quater

  art. 13, comma 1-quater, d.P.R. n. 115/2002

  Norma sul contributo unificato: la Corte ha ricordato l'eventuale obbligo di versamento aggiuntivo in caso di inammissibilità del ricorso incidentale.

• cod. pen., art. 361

  Richiamato tra le norme menzionate; contesto indicativo di norme penali rilevanti per la distinzione tra elusione/abuso e fattispecie penalmente rilevanti. La Corte ha precisato che ai fini del raddoppio non è necessario che il pubblico ufficiale accerti l'elemento soggettivo del reato.

Massime di principio

• Il "raddoppio dei termini" per l'accertamento tributario va valutato secondo le norme transitorie vigenti ratione temporis: per avvisi notificati entro il 2/9/2015 si applica la disciplina del d.lgs. 128/2015 (raddoppio indipendente dalla formale notitia criminis), mentre per avvisi non ancora notificati si applicano le regole dettate dalla l. 208/2015 art.1, co.132.
• La presenza dei soli elementi oggettivi che consentono al pubblico ufficiale di individuare gli elementi del reato (ai sensi dell'art. 331 c.p.p.) è sufficiente, nella previgente disciplina, a far operare il raddoppio dei termini: non spetta all'ufficio sindacare in sede di accertamento la verifica completa dell'elemento soggettivo.
• Il raddoppio dei termini non è applicabile all'IRAP perché le violazioni delle relative disposizioni non sono presidiate da sanzioni penali; pertanto la decorrenza del potere di accertamento IRAP segue regole diverse rispetto a IRES/IVA.
• Le questioni di merito non decidate dal giudice d'appello per essere state ritenute assorbite possono essere riproposte davanti al giudice di rinvio; il ricorso incidentale è inammissibile se proposto dalla parte risultata completamente vittoriosa in appello.
• La norma transitoria più recente (l. 208/2015) non abroga automaticamente la precedente (d.lgs. 128/2015) quando quest'ultima contiene salvezze riferite ad avvisi già notificati: occorre verificare lo stato del procedimento (se l'avviso era già notificato) per stabilire quale disciplina applicare.