Sentenza del 19/05/2015 n. 2184 - Comm. Trib. Reg. per la Lombardia

Esito

La controversia

La contribuente ha impugnato la sentenza di primo grado che aveva ritenuto legittima la cartella di pagamento di euro 41.673,69, sostenendo anzitutto l'inesistenza o nullità della notifica dell'avviso di accertamento, poiché non avrebbe eletto domicilio presso lo studio del commercialista. Ha inoltre contestato la validità dell'avviso per carenza dei poteri di firma e di delega del direttore A. P., che non risultava nell'elenco dei dirigenti dell'Agenzia. La questione è stata valutata alla luce della sentenza della Corte costituzionale n. 37/2015, che ha dichiarato illegittimi i conferimenti di incarichi dirigenziali a funzionari privi di regolare concorso.

La decisione

La Commissione Tributaria Regionale ha accolto l'appello, riformato la sentenza di primo grado e dichiarato l'illegittimità della cartella di pagamento. Ha ritenuto che gli atti impositivi sottoscritti da dirigenti incaricati illegittimamente siano nulli per violazione degli obblighi di sottoscrizione e per incompetenza. La nullità poteva essere rilevata anche in appello, d'ufficio e in ogni stato e grado del giudizio, sicché non è stata accolta l'eccezione dell'Ufficio sulla novità della domanda. È stata inoltre esclusa l'applicazione dell'istituto del funzionario di fatto, poiché l'atto era sfavorevole al contribuente. L'Agenzia delle Entrate è stata condannata al pagamento di euro 1.500,00 per le spese del giudizio, oltre accessori.

Norme richiamate

• Sentenza della Corte costituzionale n. 37/2015

  Ha dichiarato l'illegittimità costituzionale dell'art. 8, comma 24, del D.L. n. 16/2012, dell'art. 1, comma 14, del D.L. n. 150/2013 e dell'art. 1, comma 8, del D.L. n. 192/2014.

  I conferimenti di incarichi dirigenziali a funzionari dell'Agenzia delle Entrate senza il previo superamento di un regolare concorso sono illegittimi; gli incaricati decadono e non possono validamente esercitare le attribuzioni dirigenziali loro assegnate.

• D.L. n. 300/1999, artt. 66, 67 e 68

  Il direttore rappresenta e dirige l'Agenzia delle Entrate ed emana i provvedimenti non attribuiti ad altri organi.

  Gli atti dell'Agenzia devono essere sottoscritti dal direttore legittimamente competente o da soggetti validamente delegati.

• D.Lgs. n. 165/2001, art. 4, comma 3

  Le attribuzioni dei dirigenti possono essere derogate soltanto espressamente e ad opera di specifiche disposizioni legislative.

  Le competenze dirigenziali non possono essere trasferite o esercitate in deroga alle regole ordinarie se non sulla base di una specifica previsione legislativa.

• D.P.R. n. 600/1973, art. 42, commi 1 e 3

  Gli avvisi di accertamento devono essere sottoscritti dal capo dell'ufficio o da altro impiegato della carriera direttiva da lui delegato, a pena di nullità.

  La sottoscrizione da parte di un soggetto privo di legittima qualifica dirigenziale o di valida delega determina l'invalidità dell'avviso.

• D.P.R. n. 633/1972, art. 56, comma 1

  Gli avvisi relativi all'imposta sul valore aggiunto devono essere sottoscritti a pena di nullità.

  Anche per gli atti IVA la sottoscrizione deve provenire da un soggetto competente secondo legge.

• Legge n. 241/1990, art. 21-septies

  È nullo il provvedimento amministrativo che è viziato da difetto assoluto di attribuzione.

  La carenza assoluta di potere o di competenza può comportare la nullità dell'atto, rilevabile anche d'ufficio in ogni stato e grado del giudizio.

• Legge n. 241/1990, art. 21-octies

  È annullabile il provvedimento amministrativo adottato in violazione di legge o viziato da eccesso di potere o incompetenza.

  L'atto sottoscritto da un dirigente illegittimamente nominato è stato ritenuto invalido anche per violazione di legge e incompetenza; il regime di non annullabilità degli atti vincolati non è stato ritenuto applicabile.

• Regolamento di amministrazione dell'Agenzia delle Entrate

  Gli avvisi di accertamento sono sottoscritti dal direttore provinciale o, per delega, da dirigenti o funzionari secondo la rilevanza e complessità degli atti.

  La delega a funzionari è possibile solo se conferita da un dirigente legittimamente investito delle proprie funzioni.

• Art. 115 c.p.c. e art. 1 D.Lgs. n. 546/1992

  Principio di non contestazione applicabile anche al processo tributario.

  La mancata contestazione specifica da parte dell'Ufficio della carenza di legittimazione dirigenziale è stata valorizzata dal giudice ai fini della decisione.

Massime di principio

• Quando un atto tributario deve essere sottoscritto da un dirigente a pena di nullità, è essenziale verificare che il firmatario fosse legittimamente investito dell'incarico e che l'eventuale delega provenisse da un soggetto competente.
• La dichiarazione di illegittimità costituzionale delle norme che consentivano incarichi dirigenziali senza concorso può incidere sulla validità degli atti firmati dagli incaricati, soprattutto se l'amministrazione non dimostra la legittimità della nomina o della delega.
• La nullità per carenza assoluta di attribuzione o incompetenza qualificata può essere dedotta anche in un grado successivo del giudizio e, secondo l'orientamento seguito dalla sentenza, può essere rilevata d'ufficio.
• L'istituto del funzionario di fatto tende a tutelare l'affidamento e la buona fede dei terzi, ma non necessariamente conserva gli effetti di atti autoritativi sfavorevoli impugnati dal contribuente.
• La verifica della validità della notifica dell'atto prodromico resta importante, ma, se viene accertata autonomamente la nullità dell'avviso per carenza di potere di firma, tale vizio può risultare assorbente rispetto alle ulteriori contestazioni sulla notifica.
• L'esito concreto dipende dalla prova disponibile nel singolo procedimento: occorre esaminare la qualifica del sottoscrittore, l'atto di conferimento dell'incarico, la delega, la data dell'atto e l'eventuale evoluzione della giurisprudenza applicabile.