Cassazione Civile, Ordinanza n. 06870/2026 del 22/03/2026

Esito

La controversia

La controversia nasce da un accesso effettuato presso la sede di una società, finalizzato all'acquisizione di documentazione relativa a costi sostenuti per la ristrutturazione di un immobile. All'esito dell'attività l'Ufficio emise avvisi di accertamento per più annualità; nel presente giudizio è stato impugnato l'avviso relativo al 2010, concernente IVA e, secondo l'Amministrazione, anche IRES. La contribuente ottenne in primo grado l'annullamento dell'atto per asserita violazione dell'art. 12, comma 7, L. 212/2000, sul presupposto che, dopo l'accesso, sarebbe stato necessario un processo verbale di constatazione e il rispetto del termine dilatorio di sessanta giorni. La CTR confermò l'annullamento ritenendo che, pur trattandosi di una richiesta documentale, vi fosse stata una pur parziale attività di verifica e dunque dovesse applicarsi la garanzia del contraddittorio endoprocedimentale. In cassazione l'Agenzia dedusse la violazione dell'art. 12, comma 7, sostenendo che tale norma si applica anche agli accessi brevi o mirati finalizzati all'acquisizione di documenti, purché sia rilasciato il verbale e decorra il termine di sessanta giorni; inoltre, nel caso concreto, il verbale era stato consegnato e il successivo avviso era stato notificato dopo un intervallo ampiamente superiore al termine previsto. L'Ufficio richiamò anche la giurisprudenza sulla cd. prova di resistenza, contestando che la CTR l'avesse omessa, ma affermando in via principale che la disciplina interna speciale assorbiva ogni ulteriore esigenza di contraddittorio.

La decisione

La Corte ha ritenuto ammissibile il motivo dell'Amministrazione, ma lo ha soprattutto accolto nel merito. Ha affermato che l'art. 12 L. 212/2000 si applica anche agli accessi brevi o mirati finalizzati all'acquisizione di documentazione e che, in tali ipotesi, è sufficiente il rilascio del verbale di accesso, dal quale decorre il termine dilatorio di sessanta giorni. Nel caso concreto, essendo pacifico che il verbale era stato rilasciato il 15/12/2011 e che l'avviso era stato notificato il 2/8/2013, le garanzie di legge risultavano rispettate. La Corte ha inoltre precisato che, quando il contraddittorio endoprocedimentale è già previsto dall'art. 12, non occorre aggiungere il diverso schema elaborato dalla giurisprudenza per i tributi armonizzati in assenza di previsione interna; pertanto non era necessaria una ulteriore prova di resistenza né un successivo PVC. Conseguentemente ha cassato la sentenza impugnata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Toscana, in diversa composizione, anche per le spese.

Norme richiamate

• art. 360, comma 1, n. 3, c.p.c.

  è invocato come vizio di violazione di legge per censurare l'erronea applicazione dell'art. 12, comma 7, L. 212/2000

• art. 12, comma 7, L. 212/2000

  "dopo il rilascio della copia del processo verbale di chiusura delle operazioni... l'avviso di accertamento non può essere emanato prima della scadenza del predetto termine"

  si applica agli accessi, ispezioni e verifiche fiscali, anche se brevi o mirati e finalizzati all'acquisizione di documenti; il termine dilatorio decorre dal rilascio del verbale e il suo rispetto è condizione di validità dell'atto, salvo urgenza motivata

• art. 52 del d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633

  impone la redazione del processo verbale di chiusura delle operazioni in ogni caso di accesso o ispezione nei locali dell'impresa

• L. 27 luglio 2000, n. 212

  la disciplina delle garanzie del contribuente viene letta come applicabile ai tributi armonizzati e non armonizzati quando vi sia accesso nei locali

• d.lgs. n. 219/2023

  richiamato solo per indicare l'abrogazione formale dell'art. 12 e il suo assorbimento nell'art. 6-bis

• art. 6 bis

  indicato come norma che ha incorporato, per effetto delle modifiche del d.lgs. n. 219/2023, la disciplina già contenuta nell'art. 12

• Cass. Sez. Un. n. 18184/2013

  la violazione del termine dilatorio rende invalido l'atto, salvo urgenza effettivamente verificata e non solo enunciata

• Cass. Sez. Un. n. 24823/2015

  la prova di resistenza è richiesta per i tributi armonizzati solo quando la normativa interna non prevede già il contraddittorio amministrativo

• Cass. Sez. Un. n. 21271/2025

  richiamata per ribadire che il sistema interno sul contraddittorio opera come disciplina speciale nei tributi armonizzati

• Corte di giustizia, 12 dicembre 2008, C-349/07, Sopropè

  richiamata per il principio unionale del contraddittorio endoprocedimentale

• Cass. n. 701/2019

  nelle ipotesi di accesso, ispezione o verifica nei locali, la violazione del contraddittorio ante tempus determina nullità senza necessità di prova di resistenza, anche per tributi armonizzati

• Cass. n. 13851/2025

  richiamata per affermare che, nei casi coperti dall'art. 12, non serve la prova di resistenza

• Cass. n. 30026/2018

  le garanzie dell'art. 12 si applicano anche agli accessi brevi o mirati finalizzati all'acquisizione di documentazione

• Cass. n. 10388/2019

  come sopra, applicazione dell'art. 12 anche agli accessi mirati documentali

• Cass. n. 12094/2019

  nei casi di accesso mirato è sufficiente il verbale con l'indicazione dei documenti prelevati; il termine decorre dal rilascio del verbale senza bisogno di ulteriore PVC

• Cass. n. 7843/2015

  il termine dilatorio decorre solo dal rilascio della copia del verbale di chiusura delle operazioni

• Cass. n. 11613/2017

  conferma che il termine decorre dal rilascio del verbale

• Cass. n. 1497/2020

  è irrilevante la denominazione formale del verbale, purché consenta il contraddittorio

• Cass. n. 15010/2014

  come sopra, rilievo alla funzione sostanziale del verbale

• Cass. n. 17818/2022

  se l'amministrazione completa gli accertamenti nei propri uffici dopo l'accesso, non occorre un ulteriore verbale

• Cass. n. 11589/2021

  non è necessaria la consegna di un successivo PVC dopo verifiche su documentazione già acquisita

• Cass. n. 22644/2019

  la disciplina interna sul contraddittorio nei casi di accesso assorbe la prova di resistenza

• Cass. 24001/2024

  in caso di accesso mirato, il legislatore interno ha dato attuazione al contraddittorio mediante il termine dilatorio di sessanta giorni, senza necessità di un successivo atto di constatazione

Massime di principio

• Nelle ipotesi di accesso, ispezione o verifica effettuati nei locali dell'impresa, l'art. 12, comma 7, L. 212/2000 impone il rispetto del termine dilatorio di sessanta giorni decorrente dal rilascio del verbale di chiusura delle operazioni; l'avviso di accertamento emesso prima della scadenza è invalido salvo urgenza concreta e motivata.
• La disciplina dell'art. 12 L. 212/2000 si applica anche agli accessi brevi o mirati finalizzati alla sola acquisizione di documentazione, senza che sia necessario un ulteriore processo verbale di constatazione successivo se il contribuente è stato posto in condizione di presentare osservazioni entro il termine di legge.
• Quando il contraddittorio endoprocedimentale è già previsto da una norma interna speciale come l'art. 12 L. 212/2000, non si aggiunge il diverso schema giurisprudenziale elaborato per i tributi armonizzati in assenza di previsione interna; in tali casi non è richiesta la cd. prova di resistenza.
• Ai fini delle garanzie del contribuente conta la funzione sostanziale del verbale di accesso e non la sua denominazione formale: è sufficiente che esso attesti le operazioni compiute e consenta al contribuente di esercitare il contraddittorio nei termini.
• Nel caso di accesso finalizzato alla raccolta di documenti, il rilascio del verbale di accesso è sufficiente a far decorrere il termine di difesa, e l'amministrazione può poi completare le proprie valutazioni in ufficio senza dover redigere un secondo verbale di contestazione.

Come è indicizzato