Sentenza del 06/02/2017 n. 34 - Comm. Trib. Reg. per la Sardegna

Esito

La controversia

L'Agenzia delle Entrate aveva accertato, per l'anno d'imposta 1998, maggiori redditi da lavoro dipendente derivanti da somme percepite "fuori busta" dalla società yyyyy, sulla base di elementi emersi da una verifica della Guardia di Finanza svolta nei confronti della società. L'Ufficio sosteneva che l'avviso fosse validamente motivato per relationem mediante il richiamo al verbale della Guardia di Finanza e che fosse legittimo utilizzare informazioni acquisite nell'ambito di controlli riguardanti altri soggetti. Il contribuente contestava invece la nullità dell'avviso per violazione dell'art. 7 della legge n. 212/2000, poiché il processo verbale di constatazione richiamato non era stato allegato né integralmente riprodotto e l'avviso non indicava in modo sufficiente la natura, il periodo, la composizione e i criteri di determinazione delle somme contestate.

La decisione

La Commissione Tributaria Regionale ha rigettato l'appello dell'Agenzia delle Entrate e confermato integralmente la sentenza di primo grado, che aveva annullato l'avviso di accertamento. Il giudice ha ritenuto insufficiente la motivazione dell'atto, poiché il semplice richiamo alle risultanze della Guardia di Finanza non consentiva al contribuente di comprendere pienamente né l'an né il quantum della pretesa fiscale. La motivazione per relationem è ammissibile solo se l'atto richiamato è allegato oppure se il suo contenuto essenziale è riprodotto nell'avviso. L'Agenzia delle Entrate è stata condannata al pagamento delle spese del grado d'appello, liquidate in euro 1.000,00.

Norme richiamate

• Art. 7, legge n. 212/2000 - Statuto dei diritti del contribuente

  La motivazione degli atti tributari deve indicare i presupposti di fatto e le ragioni giuridiche che hanno determinato la decisione dell'amministrazione.

  L'obbligo di motivazione comprende non solo l'indicazione della norma applicata, ma anche l'esposizione sufficientemente precisa dei fatti, degli elementi probatori e del percorso logico seguito dall'Amministrazione. La motivazione per relationem è valida soltanto se l'atto richiamato è allegato oppure se nell'avviso è riprodotto il suo contenuto essenziale, in modo da permettere al contribuente di esercitare pienamente il diritto di difesa.

• Art. 2697 del codice civile

  Chi vuol far valere un diritto in giudizio deve provare i fatti che ne costituiscono il fondamento.

  L'Amministrazione deve fornire elementi sufficienti a dimostrare i presupposti della pretesa tributaria; un accertamento basato su indicazioni generiche e non verificabili può risultare privo di adeguato supporto probatorio.

• Art. 63, comma 1, DPR n. 633/1972

  La Guardia di Finanza trasmette agli uffici finanziari le notizie acquisite anche indirettamente nell'esercizio delle proprie funzioni.

  Le informazioni raccolte dalla Guardia di Finanza nell'ambito di verifiche nei confronti di soggetti diversi dal contribuente possono essere utilizzate dall'Amministrazione finanziaria, purché siano adeguatamente riportate e consentano di comprendere e verificare la pretesa contestata.

• Art. 54, comma 4, DPR n. 633/1972

  Gli elementi risultanti da verbali e documenti relativi a controlli eseguiti nei confronti di altri soggetti possono concorrere alla rettifica fiscale, anche mediante presunzioni gravi, precise e concordanti, ma devono essere concretamente indicati nell'atto impositivo.

• Cassazione, sentenza n. 15348 del 25 luglio 2010

  La motivazione per relationem è legittima quando l'atto richiamato è allegato oppure quando l'avviso riproduce il contenuto essenziale dell'atto, comprendente gli elementi necessari e sufficienti a individuare i fatti posti a fondamento della pretesa.

• Cassazione, sentenza n. 7080/2004

  Lo Statuto dei diritti del contribuente contiene norme primarie di particolare rilevanza nell'ordinamento tributario; la violazione dell'obbligo motivazionale previsto dall'art. 7 può determinare l'invalidità dell'atto impositivo.

Massime di principio

• Un avviso di accertamento può richiamare un verbale o un altro documento, anche formato nei confronti di un soggetto diverso, ma il contribuente deve poter conoscere concretamente gli elementi essenziali posti a fondamento della pretesa.
• Il semplice richiamo generico a una verifica della Guardia di Finanza o a una segnalazione non è sufficiente quando non chiarisce natura, periodo, importo e criteri di determinazione dei redditi contestati.
• Se il documento richiamato non è allegato, l'avviso deve riprodurne il contenuto essenziale; l'allegazione successiva in giudizio, di regola, non sana il vizio originario di motivazione.
• La motivazione deve consentire al contribuente di contestare sia l'esistenza del reddito o della violazione, cioè l'an, sia la quantificazione della pretesa, cioè il quantum.
• Gli elementi acquisiti da controlli su terzi sono utilizzabili, ma devono essere sufficientemente specifici, verificabili e idonei a sostenere la pretesa secondo il quadro probatorio previsto dalla legge.
• In situazioni analoghe, l'assenza di una motivazione completa può comportare l'annullamento dell'atto senza che sia necessario discutere nel merito l'effettiva esistenza del reddito contestato.