Cassazione Civile, Sentenza n. 16167/2020 del 28/07/2020

Esito

La controversia

La controversia riguarda la deduzione, ai fini IRES e IRAP per l'anno 2005, di perdite su crediti contabilizzate dalla società come "sopravvenienze passive" per complessivi euro 1.796.475,94, derivanti da somme richieste in restituzione dalla ASL Benevento 1 per prestazioni rese oltre la capacità operativa. L'Ufficio ha disconosciuto la deducibilità sostenendo che non ricorrevano i requisiti di certezza e precisione dell'irrecuperabilità del credito, ossia che non si era verificata una perdita definitiva

La decisione

La Corte di Cassazione ha rigettato il ricorso di Relax s.p.a., confermando la sentenza della Commissione tributaria regionale che aveva riformato la decisione di primo grado e accolto l'appello dell'Agenzia. I giudici hanno ritenuto che non fossero dimostrati i requisiti di "certezza" e di oggettiva determinabilità dell'ammontare necessari per iscrivere e dedurre la sopravvenienza passiva nell'esercizio 2005; la mera richiesta di restituzione (messa in mora) non integra di per sé una perdita deducibile senza titolo esecutivo, riconoscimento espresso del debito ovvero elementi oggettivi che provino l'irrecuperabilità. Condanna della ricorrente al pagamento delle spese di giudizio e all'ulteriore contributo unificato

Norme richiamate

• D.P.R. n. 917/1986, art. 101, comma 4 (TUIR)

  "si considerano sopravvenienze passive il mancato conseguimento di ricavi o altri proventi che hanno concorso a formare 11 reddito in precedenti esercizi, il sostenimento di spese, perdite od oneri a fronte di ricavi o altri proventi che hanno concorso a formare il reddito in precedenti esercizi e la sopravvenuta insussistenza di attività iscritte in bilancio in precedenti esercizi"

  La Corte ha ritenuto che le perdite su crediti sono deducibili come sopravvenienze passive solo se risultano da elementi certi e precisi e se sia acquisita la certezza dell'irrecuperabilità del credito; l'iscrizione in bilancio richiede elementi oggettivi che dimostrino la perdita definitiva

• D.P.R. n. 917/1986, art. 109, comma 1 (TUIR)

  "i ricavi, le spese e gli altri componenti positivi e negativi ... concorrono a formare il reddito nell'esercizio di competenza; tuttavia i ricavi, le spese e gli altri componenti ... non sia ancora certa l'esistenza o determinabile in modo oggettivo l'ammontare concorrono a formarlo nell'esercizio in cui si verificano tali condizioni"

  Il criterio di competenza è tassativo: la deducibilità della sopravvenienza negativa deve essere fatta coincidere con l'esercizio in cui si acquisisce la certezza e la determinabilità oggettiva della perdita; non è consentito al contribuente spostare unilateralmente la deduzione

• art. 112 cod. proc. civ.

  Richiamato in relazione al principio di corrispondenza tra chiesto e pronunciato; la Corte chiarisce che il giudice ha il potere di qualificare giuridicamente i fatti (iura novit curia) purché non muti la fattispecie concreta sottoposta a giudizio

• art. 360, primo comma, n. 4 (motivi di cassazione)

  I motivi relativi ad errori di procedimento/formalità sono stati dichiarati inammissibili o infondati: la Corte ha rilevato difetti di autosufficienza e che non sussisteva un errore in procedendo idoneo a vanificare la decisione

• art. 360, primo comma, n. 3 (violazione di legge)

  I motivi di violazione e falsa applicazione delle norme tributarie (artt. 101 e 109 TUIR) sono stati esaminati e respinti perché i giudici di merito hanno correttamente applicato i criteri di competenza e di certezza richiesti dalla legge

• art. 2697 cod. civ. (onere della prova)

  La Corte ha ritenuto che gravasse sulla società l'onere di provare la certezza e la determinabilità della sopravvenienza negativa; la società non ha prodotto titolo giudiziale, atto esecutivo o altro elemento oggettivo idoneo a dimostrare l'irrecuperabilità

• art. 1988 cod. civ. (riconoscimento del debito)

  La sentenza richiama l'esempio di un 'espresso atto di ricognizione del debito' come elemento idoneo a vincolare il debitore, elemento che nel caso di specie non era stato fornito

• D.P.R. n. 115/2002, art. 13

  Norma procedurale applicata per disporre l'obbligo di versamento dell'ulteriore contributo unificato da parte del ricorrente in caso di soccombenza

Massime di principio

• Le perdite su crediti iscritte come sopravvenienze passive sono deducibili solo nell'esercizio in cui si acquisisce la certezza dell'irrecuperabilità e la determinabilità oggettiva dell'ammontare; la mera richiesta di restituzione o la consapevolezza soggettiva non sono sufficienti
• L'onere della prova grava sul contribuente che sostiene la deducibilità: occorre documentazione probatoria oggettiva (es. titolo esecutivo, sentenza, procedimento concorsuale del debitore, riconoscimento espresso del debito o altri elementi che attestino l'irrecuperabilità)
• Il giudice tributario può riclassificare giuridicamente i fatti (iura novit curia) rispetto alle allegazioni delle parti, ma non può mutare la fattispecie concreta sottoposta a decisione (divieto di mutamento della causa petendi)
• Per evitare contestazioni, occorre che le imprese, nell'anno di iscrizione a bilancio della perdita, conservino e producano elementi oggettivi che dimostrino l'irrecuperabilità dei crediti (comunicazioni formali, atti esecutivi, avvio di procedure concorsuali, riconoscimenti del debitore)
• La competenza temporale fiscale è inderogabile: la deduzione non può essere spostata arbitrariamente e segue il criterio previsto dall'art. 109 TUIR