Sentenza del 07/11/2017 n. 548 - Comm. Trib. Reg. per le Marche

Esito

La controversia

L'Agenzia delle Entrate riteneva che l'atto pubblico del 17 dicembre 2009 contenesse tre disposizioni autonome, soggette ciascuna a distinta imposta di registro: due cessioni di quote della società "M. D. di V. M. A. J. & C. s.n.c." e una modifica dei patti sociali. Il contribuente sosteneva invece che la modifica statutaria fosse oggettivamente e necessariamente conseguente alle cessioni, poiché queste determinavano l'uscita di un socio, la riduzione della quota di un altro e l'ingresso di un nuovo socio, rendendo necessario l'aggiornamento dei patti sociali. La questione riguardava quindi l'applicazione dell'art. 21, comma 2, del D.P.R. n. 131/1986, relativo agli atti contenenti più disposizioni derivanti necessariamente, per la loro intrinseca natura, le une dalle altre.

La decisione

La Commissione ha rigettato l'appello dell'Agenzia delle Entrate e ha confermato la decisione di primo grado nella parte in cui aveva escluso una tassazione autonoma della modifica dei patti sociali collegata alle cessioni. Ha ritenuto che la cessione di quote comporti necessariamente l'aggiornamento dell'atto costitutivo o dei patti sociali, configurando una connessione oggettiva, immediata e necessaria tra tali disposizioni. Pertanto, cessione della quota e conseguente modifica dei patti sociali devono essere considerate nell'ambito di un'unica operazione a causa mista e assoggettate all'imposta secondo la disposizione più onerosa. Le due cessioni di quote, invece, sono state ritenute autonome e distintamente tassabili. Le spese di lite sono state integralmente compensate.

Norme richiamate

• Art. 21, comma 1, D.P.R. 26 aprile 1986, n. 131 (Testo unico dell'imposta di registro)

  Se un atto contiene più disposizioni che non derivano necessariamente, per la loro intrinseca natura, le une dalle altre, ciascuna di esse è soggetta ad imposta come se fosse un atto distinto.

  Le disposizioni contenute nello stesso atto sono tassate separatamente quando sono autonome e non sussiste tra esse una connessione oggettivamente necessaria.

• Art. 21, comma 2, D.P.R. 26 aprile 1986, n. 131 (Testo unico dell'imposta di registro)

  Se le disposizioni contenute nell'atto derivano necessariamente, per la loro intrinseca natura, le une dalle altre, l'imposta si applica come se l'atto contenesse la sola disposizione che dà luogo alla imposizione più onerosa.

  La tassazione unica si applica quando tra le disposizioni esiste un vincolo di connessione o compenetrazione immediata e necessaria derivante dalla legge o dall'esigenza oggettiva del negozio, e non dalla semplice volontà delle parti.

Massime di principio

• Quando la cessione di una quota sociale determina necessariamente l'aggiornamento dei patti sociali o dell'atto costitutivo, le due disposizioni possono essere considerate oggettivamente connesse e soggette a tassazione unitaria ai sensi dell'art. 21, comma 2, del D.P.R. n. 131/1986.
• La connessione rilevante non può dipendere soltanto dal fatto che le parti abbiano inserito più negozi nello stesso documento o li abbiano dichiarati collegati: deve derivare dalla struttura giuridica dell'operazione o da una necessità prevista dalla legge.
• Occorre distinguere l'atto complesso dal collegamento negoziale: nel primo caso le disposizioni sono rette da un'unica causa e si applica un'unica imposta; nel secondo caso, se le cause sono autonome, ciascun negozio è normalmente tassato separatamente.
• Più cessioni di quote contenute nello stesso atto possono restare autonome e scontare imposte distinte, anche se sono funzionalmente inserite nella medesima operazione complessiva.
• Nel caso esaminato, la tassazione unitaria riguarda la cessione e la conseguente modifica dei patti sociali, non automaticamente tutte le cessioni contenute nell'atto.