Sentenza del 16/06/2017 n. 15037 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

L'Azienda aveva chiesto il rimborso dell'IRAP versata in eccedenza per l'anno 2010, sostenendo di poter dedurre dalla base imponibile i contributi obbligatori contro gli infortuni sul lavoro versati all'INAIL. La CTP aveva accolto il ricorso contro il silenzio-rifiuto dell'Amministrazione e la CTR Toscana aveva confermato la decisione. L'Agenzia delle Entrate ha impugnato la sentenza per violazione degli artt. 10-bis e 11 del D.Lgs. n. 446/1997 e dell'art. 29 del D.P.R. n. 1124/1965, sostenendo che, per gli enti pubblici soggetti al cosiddetto metodo retributivo, i contributi INAIL fossero già estranei alla base imponibile, non essendo trattenuti sulle retribuzioni dei dipendenti. Ha inoltre denunciato una motivazione apparente o insufficiente della sentenza della CTR.

La decisione

La Corte di cassazione ha rigettato integralmente il ricorso dell'Agenzia delle Entrate. Ha ritenuto valida e comprensibile la motivazione della CTR, anche se contenente alcune imprecisioni formali, escludendo una motivazione apparente. Nel merito, ha stabilito che la deduzione dei contributi per le assicurazioni obbligatorie contro gli infortuni sul lavoro prevista dal D.Lgs. n. 446/1997, art. 11, comma 1, lett. a), punto 1, si applica anche agli enti pubblici e alle aziende ospedaliero-universitarie soggetti al metodo retributivo. La deduzione è ammessa perché tali contributi costituiscono costi effettivamente sostenuti e inerenti all'attività, anche se la base imponibile è determinata convenzionalmente mediante l'ammontare delle retribuzioni. È comunque necessario dimostrare l'effettivo versamento dei contributi. Le spese processuali sono state integralmente compensate per la novità e la complessità della questione.

Norme richiamate

• D.Lgs. 15 dicembre 1997, n. 446, art. 3, comma 1, lett. e-bis

  Individua tra i soggetti passivi IRAP le amministrazioni pubbliche e gli enti o organismi equiparati, tra cui rientrano le aziende ospedaliero-universitarie non commerciali.

• D.Lgs. 15 dicembre 1997, n. 446, art. 10-bis, comma 1

  La base imponibile è determinata in misura pari all'ammontare delle retribuzioni erogate al personale dipendente, dei redditi assimilati e di determinati compensi.

  Prevede il metodo retributivo per gli enti pubblici non commerciali, ma non esclude l'applicazione delle deduzioni comuni previste dall'art. 11.

• D.Lgs. 15 dicembre 1997, n. 446, art. 11, comma 1, lett. a), punto 1

  Nella determinazione della base imponibile sono ammessi in deduzione i contributi per le assicurazioni obbligatorie contro gli infortuni sul lavoro.

  La disposizione ha portata generale e consente la deduzione dei contributi INAIL anche ai soggetti che determinano la base imponibile IRAP con il metodo retributivo, non essendo prevista alcuna esclusione per gli enti pubblici di cui all'art. 3, comma 1, lett. e-bis.

• D.Lgs. 15 dicembre 1997, n. 446, art. 4

  Il valore della produzione netta derivante dall'attività esercitata nel territorio della regione.

  Conferma che il presupposto dell'IRAP resta il valore della produzione netta; il metodo retributivo costituisce una modalità convenzionale di quantificazione e non impedisce la deduzione di costi espressamente riconosciuti dalla legge.

• D.P.R. 30 giugno 1965, n. 1124, art. 29

  Richiamato dall'Agenzia delle Entrate nel motivo di ricorso, senza incidere sull'esito finale, incentrato sull'interpretazione delle disposizioni IRAP.

• Codice di procedura civile, art. 132, comma 2, n. 4

  La Corte ha escluso la nullità della sentenza per mancanza o apparenza della motivazione, ritenendo individuabile la ragione della decisione.

• D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, art. 36, comma 2, n. 4

  La sentenza tributaria non è nulla quando, pur contenendo imprecisioni, consente di comprendere il thema decidendum e le ragioni poste a fondamento del dispositivo.

Massime di principio

• Quando una norma fiscale prevede una deduzione con formulazione generale e non introduce espressamente eccezioni per una specifica categoria di contribuenti, la deduzione può applicarsi anche a soggetti sottoposti a un regime speciale di determinazione della base imponibile.
• Il fatto che la base imponibile sia determinata con un metodo convenzionale o retributivo non esclude automaticamente la deducibilità di costi espressamente riconosciuti dalla legge: occorre verificare il testo e la struttura complessiva della disciplina.
• Per dedurre un costo è necessario che esso sia effettivamente sostenuto dal contribuente, inerente all'attività tassata e adeguatamente documentato; nel caso dei contributi INAIL deve essere provato l'effettivo versamento da parte del datore di lavoro.
• Un costo non deve necessariamente essere già incluso aritmeticamente nella formazione della base imponibile per poter essere dedotto, se il legislatore ne ha previsto autonomamente la rilevanza fiscale.
• Una motivazione giudiziale non è apparente se, anche con errori o rinvii a precedenti, consente di individuare la questione trattata e la ragione concreta della decisione.
• In situazioni analoghe, occorre distinguere tra contributi effettivamente a carico del datore di lavoro, potenzialmente deducibili, e somme trattenute o imputate al lavoratore, che non costituiscono un costo effettivamente sostenuto dall'ente.