Cassazione Civile, Sentenza n. 30801/2022 del 19/10/2022

Esito

La controversia

L'Agenzia impugna la sentenza della C.T.R. Liguria che aveva accolto il ricorso della contribuente ritenendo che la nota di variazione (art. 26 DPR 633/1972) e il mutamento della natura dell'operazione originaria (da non imponibile a imponibile, per destinazione privata dell'imbarcazione) non potessero incidere sul plafond costituito negli anni precedenti. In pratica la questione concreta è se, a seguito della sopravvenuta imponibilità di una cessione originariamente considerata non imponibile (per esportazione/intracomunitaria), l'Amministrazione possa recuperare l'Iva non applicata sugli acquisti effettuati in regime di sospensione (per superamento del plafond) e quindi assoggettare a tassazione le operazioni poste in sospensione in precedenza (c.d. splafonamento postumo).

La decisione

La Corte di Cassazione ha accolto il ricorso dell'Agenzia, ritenendo la censura fondata. Ha affermato il principio secondo cui il plafond costituisce una modalità di assolvimento dell'Iva basata sulla compensazione del debito con il credito derivante dalle cessioni all'esportazione e operazioni assimilate registrate nell'anno precedente; pertanto la sopravvenuta mutazione della natura delle operazioni che avevano alimentato il plafond incide sull'entità dello stesso e impedisce la compensazione per le operazioni eccedenti, con conseguente obbligo di assolvere l'Iva in regime ordinario per gli acquisti effettuati oltre il nuovo limite. Di conseguenza la sentenza della C.T.R. è stata cassata e il procedimento rinviato alla C.T.R. Liguria in diversa composizione.

Norme richiamate

• legge 18 febbraio 1997, n. 28, art. 2, comma 2

  "I soggetti che si trovano nelle condizioni previste dall'art. 1, d.l. 29 dicembre 1983, n. 746, conv. con modif. dalla legge 27 febbraio 1984, n. 17, possono effettuare acquisti e importazioni senza pagamento dell'imposta, in ciascun anno, nel limite dell'ammontare complessivo delle cessioni e delle prestazioni di cui agli articoli 8, primo comma, lettere a) e b), 8-bis e 9 del d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, e successive modificazioni, delle cessioni intracomunitarie e delle prestazioni di servizi nei confronti di soggetti passivi di altro Stato membro, non soggette ad imposta a norma dell'art. 40, comma 9, d.l. 30 agosto 1993, n. 331, conv., con modif., dalla legge 29 ottobre 1993, n. 427, registrate a norma dell'articolo 23 del citato d.P.R. n. 633 del 1972, per l'anno solare precedente"

  Stabilisce il meccanismo del plafond (mobile o fisso) come limite annuale di acquisti senza IVA per gli esportatori abituali; richiede la registrazione delle cessioni/operazioni che alimentano il plafond.

• d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, art. 8, comma 1, lett. a) e b.

  Definisce le cessioni all'esportazione che costituiscono il presupposto e l'elemento alimentante del plafond; la loro esistenza e registrazione sono condizioni per il beneficio.

• d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, art. 8, comma 1, lett. c. (plafond)

  Disciplinando il regime "plafond", individua la non imponibilità degli acquisti dell'esportatore abituale tramite compensazione con il credito derivante dalle esportazioni/operazioni assimilate.

• d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, art. 26

  Regola le note di variazione/fatture rettificative: la Corte ha precisato che la sopravvenuta imponibilità dell'operazione originaria (es. per variazione della destinazione) incide sul plafond e non può essere neutralizzata dalla mera conservazione formale del plafond precedente.

• d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, art. 18

  Regola la rivalsa del fornitore: nel regime del plafond la rivalsa non avviene mediante pagamento ma mediante scomputo del credito dell'esportatore; la Corte sottolinea che il beneficio è strutturato su tale compensazione.

• d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, art. 23

  Prevede l'obbligo di registrazione delle operazioni che alimentano il plafond; la Corte osserva che la registrazione non è di per sé sufficiente se manca l'effettività dell'operazione (esportazione).

• d.l. 30 agosto 1993, n. 331, conv. con modificazioni, legge 29 ottobre 1993, n. 427, art. 40

  Disciplina talune esenzioni/operazioni intracomunitarie rilevanti ai fini del calcolo del plafond e delle operazioni non imponibili.

• d.l. 29 dicembre 1983, n. 746, conv. legge 27 febbraio 1984, n. 17, art. 1

  Norme collegate che individuano i soggetti agevolati dal regime (riferimento alla disciplina originaria degli esportatori abituali e del plafond).

Massime di principio

• Il plafond è un meccanismo di sospensione dell'IVA fondato sulla compensazione del debito con il credito derivante da cessioni all'esportazione o operazioni assimilate: se il credito che lo alimenta diminuisce o viene meno, il beneficio decade per la parte eccedente e scatta l'obbligo di assolvere l'IVA in regime ordinario sugli acquisti effettuati oltre il nuovo limite.
• La sopravvenuta mutazione della natura dell'operazione (da non imponibile a imponibile), anche se intervenuta successivamente alla costituzione del plafond (c.d. splafonamento postumo), incide sull'entità del plafond e può legittimare il recupero dell'IVA non applicata sugli acquisti fatti in sospensione.
• La buona fede del contribuente, l'aspettativa di mantenimento del plafond o la mancata conoscibilità della sopravvenuta variazione non escludono il diritto dell'Amministrazione a richiedere l'IVA dovuta in regime ordinario per gli importi eccedenti il nuovo plafond.
• La registrazione delle operazioni e la cartolarizzazione/fatturazione formale non sostituiscono l'effettività dell'operazione: per costituire validamente il plafond è necessaria l'effettiva uscita del bene dal territorio doganale/il concreto perfezionamento dell'operazione non imponibile.
• Il beneficio del plafond è limitato ai soggetti che rispettano i requisiti normativi (soglia del 10% del volume d'affari per le esportazioni, dichiarazione d'intento quando richiesta, registrazioni obbligatorie) e non si estende ai fornitori degli esportatori abituali.
• In situazioni simili è opportuno verificare immediatamente l'effettività delle operazioni che hanno alimentato il plafond e, in caso di variazione di destinazione o contestazione, calcolare il possibile splafonamento e predisporre la relativa regolarizzazione dell'IVA a carico del contribuente.