Cassazione Civile, Sentenza n. 34929/2021 del 17/11/2021

Esito

La controversia

Accertamento IVA e IRES per l'anno 2008 a seguito di verifica: l'Ufficio contestava l'indebita detrazione dell'IVA relativa a servizi di manutenzione ritenuti non imponibili per difetto del requisito di territorialità (art. 9, comma 1, n.6, d.P.R. n.633/1972) e, ai fini IRES, l'uso del metodo di ammortamento finanziario (art. 104 TUIR) anziché dell'ammortamento tecnico, perché la società risultava titolare solo di una concessione precaria e non definitiva e mancava il requisito della devolvibilità gratuita dei beni.

La decisione

La Corte di Cassazione ha accolto il primo motivo proposto dall'Agenzia (detrazione IVA) e ha cassato la sentenza impugnata limitatamente a quel profilo, rinviando la causa alla Commissione Tributaria Regionale di Bolzano in diversa composizione per applicare i principi di diritto indicati. Il primo motivo è stato ritenuto fondato in quanto il diritto alla detrazione non può essere riconosciuto in relazione a un'imposta non dovuta, salvo casi di impossibilità o eccessiva onerosità del recupero (circostanze non dedotte nel caso). Quanto al secondo motivo (ammortamento), la Corte lo ha respinto: il permesso temporaneo con vincoli manutentivi è stato qualificato come concessione provvisoria in vista di quella definitiva e l'utilizzo di un arco ventennale per l'ammortamento è risultato coerente con la prassi ENAC e con l'obiettivo di agganciare la deducibilità alla durata della concessione; gli accertamenti di fatto sulla prospettiva della concessione definitiva esulano dal sindacato di legittimità e non sono stati adeguatamente censurati.

Norme richiamate

• d.P.R. n. 633/1972, art. 9, comma 1, n. 6

  Disciplina il requisito di territorialità; le prestazioni di manutenzione effettuate nell'aeroporto di Bolzano sono state ritenute non imponibili per difetto di territorialità

• d.P.R. n. 633/1972, art. 19

  Regola il diritto alla detrazione dell'IVA; la Corte ha ribadito che il diritto di detrazione sussiste solo rispetto a imposta effettivamente dovuta

• d.lgs. n. 471/1997, art. 6, comma 6

  "la restituzione dell'imposta è esclusa qualora il versamento sia avvenuto in un contesto di frode fiscale"

  La modifica normativa (legge 205/2017 e successivo d.l. 34/2019) ha attribuito in alcuni casi il diritto di detrazione al cessionario quando il cedente ha erroneamente assolto imposta in misura superiore, ma la Corte ha precisato che tale tutela retroattiva è applicabile soltanto alle ipotesi di errata applicazione di aliquota maggiore e non alle ipotesi di operazioni non imponibili

• d.P.R. n. 633/1972, art. 7 (ultimo comma)

  Rilevanza del regime previgente; la vicenda è stata esaminata alla luce del testo previgente all'intervento normativo del d.lgs. 18/2010

• TUIR (d.P.R. n. 917/1986), art. 102

  Norma sull'ammortamento ordinario; richiamata nella discussione sull'ammortamento da applicare ai beni oggetto di concessione

• TUIR (d.P.R. n. 917/1986), art. 104

  Consente l'aggancio dell'ammortamento alla durata della concessione; la Corte ha ritenuto legittimo l'uso dell'ammortamento finanziario quando la durata fiscale del bene è correlata alla durata della concessione

• Codice della Navigazione, art. 704

  Fissa limiti temporali alla durata delle concessioni (massimo 40 anni); invocato dall'Agenzia per contestare la scelta del periodo ventennale, ma la Corte ha ritenuto il ventennio non arbitrario nel caso concreto

• Legge n. 205/2017, art. 1, comma 935

  Ha riformulato l'art. 6, comma 6, d.lgs. 471/1997: la Corte ha esaminato la rilevanza temporale della norma e la sua efficacia nei giudizi pendenti, richiamando la giurisprudenza sulla non retroattività in prima battuta e la successiva interpretazione alla luce del d.l. 34/2019

• d.l. 34/2019, art. 6, comma 3-ter

  Ha attribuito natura retroattiva alla disposizione che tutela il cessionario in caso di imposta erroneamente applicata in misura maggiore; la Corte ha comunque limitato l'applicazione ai soli casi di errata aliquota e non alle ipotesi di non imponibilità

Massime di principio

• Il diritto alla detrazione dell'IVA sussiste solo rispetto a imposta effettivamente dovuta; non può essere riconosciuto per imposte che non erano dovute salvo che il recupero sia impossibile o eccessivamente oneroso.
• Le modifiche normative che punteggiano la responsabilità/diritto di detrazione (art. 6, comma 6, d.lgs. 471/1997 e successive modifiche) vanno interpretate restrittivamente: la tutela retroattiva introdotta riguarda essenzialmente i casi di errata applicazione di aliquota maggiore e non le ipotesi di operazioni non imponibili.
• La qualificazione giuridica di un rapporto (permesso temporaneo vs concessione provvisoria) e la prospettiva di una concessione definitiva possono legittimare l'aggancio dell'ammortamento alla durata attesa della concessione; tuttavia, ciò dipende da accertamenti di fatto adeguatamente provati.
• Quando la controversia riguarda profili fattuali (es. prospettive di rilascio della concessione, devolvibilità dei beni) il sindacato di legittimità è limitato: tali elementi devono essere valorizzati in sede di merito con idonea istruttoria.
• Se non può applicarsi la nuova disciplina sanzionatoria/tutoria ai giudizi pendenti, il contribuente può sempre esercitare l'azione di ripetizione verso il cedente ovvero chiedere il rimborso nei casi previsti dalla normativa sui rimborsi IVA.