Cassazione Civile, Sentenza n. 11584/2021 del 04/05/2021

Esito

La controversia

Impugnazione della pretesa dell'Ufficio tributario che aveva escluso l'esenzione IVA su una serie di fatture relative a servizi di riparazione, manutenzione e movimentazione di containers per gli anni 1984, ritenendo che i containers non godessero delle esenzioni previste dall'art. 8‑bis, lett. e) DPR 633/1972 (esenzione per servizi relativi a dotazioni di bordo) e dall'art. 9, comma 1, n.5 DPR 633/1972 (servizi internazionali o connessi agli scambi internazionali). L'Ufficio aveva anche applicato sanzioni per irregolare fatturazione e dichiarazione infedele. Questioni processuali sollevate dal contribuente: inammissibilità dell'appello dell'Ufficio, onere della prova e presunzioni circa la qualità dei containers come dotazioni di bordo, mancata pronuncia sulla diversa esenzione (art.9) e richiesta di disapplicazione delle sanzioni.

La decisione

La Suprema Corte ha respinto il ricorso principale della contribuente: ha confermato il principio per cui l'esenzione IVA di cui all'art. 8‑bis lett. e) riguarda esclusivamente i containers effettivamente riconducibili a dotazioni di bordo e che, se contestata, la prova spetta al contribuente. Ha altresì ritenuto legittima la decisione di merito che ha escluso l'esenzione ai sensi dell'art.9 per mancata prova dei requisiti (es. segni distintivi indelebili, targhe inamovibili, dati completi in fattura). Tuttavia la Corte ha accolto il ricorso incidentale dell'Agenzia delle Entrate: ha censurato la decisione della Commissione tributaria regionale che aveva disapplicato le sanzioni per mera «alternanza» di decisioni nei gradi di merito, affermando che l'«incertezza normativa oggettiva» richiesta per escludere le sanzioni richiede un'effettiva ambiguità normativa e non può essere desunta solo da contrasti di giudicato nel processo. Perciò la Cassazione ha cassato, sul punto delle sanzioni, la sentenza impugnata e ha rinviato ad altra sezione della Commissione Tributaria Regionale della Toscana per la determinazione delle sanzioni e delle spese processuali.

Norme richiamate

• D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, art. 8‑bis, lett. e)

  L'esenzione IVA per operazioni relative alle navi e agli oggetti in esse incorporati o da esse usati va interpretata restrittivamente: riguarda le dotazioni di bordo (es. containers adibiti al trasporto marittimo) e non opera automaticamente per qualsiasi container; in caso di contestazione l'onere della prova circa l'appartenenza a dotazione di bordo è del contribuente.

• D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, art. 9, comma 1, n. 5

  Costituiscono servizi internazionali o connessi agli scambi Internazionali non imponibili 5) i servizi di carico, scarico, trasbordo, manutenzione, stivaggio, disistivaggio, pesatura, misurazione, controllo, refrigerazione, magazzinaggio, deposito, custodia e simili, relativi ai beni in esportazione, in transito o in importazione temporanea ovvero relativi a beni in importazione semprechè i corrispettivi dei servizi stessi siano assoggettati ad imposta a norma del primo comma dell'art. 69

  L'esenzione/articolo richiede la prova che i servizi riguardino beni in esportazione, transito o importazione temporanea; la prova dei requisiti compete al contribuente se tali presupposti sono contestati.

• Direttiva 77/388/CEE (art. 15, comma 2, paragrafo 5)

  "gli Stati membri esentano (...) cessione, trasformazione, riparazione, manutenzione, noleggio e locazione delle navi ... nonché fornitura, locazione riparazione e manutenzione degli oggetti in esse incorporati o da esse usati, compresa l'attrezzatura per la pesca"

  La direttiva impone una interpretazione rigorosa e restrittiva delle esenzioni IVA in materia di navi e dotazioni di bordo; giustifica un'interpretazione limitativa delle agevolazioni nazionali corrispondenti.

• Circolare Ministero delle Finanze 14 gennaio 1972, n. 27 (prot. n. 17631)

  Prevede che per evitare l'obbligo del documento doganale per importazione/temporanea importazione/esportazione i containers debbano essere muniti di segni distintivi indelebili o targhe inamovibili recanti il nome del proprietario/gestore; tale requisito è elemento probatorio rilevante per le agevolazioni.

• D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546 (norme processuali, artt. 18, 23 e altri richiamati)

  Norme processuali citate per questioni relative all'onere della prova, all'istruttoria e alla tempestiva contestazione nel processo tributario; la mancata contestazione dall'Ufficio non equivale automaticamente ad ammissione dei fatti esposti dal contribuente se non chiaramente dedotti e contestati in atti processuali specifici.

• D.Lgs. 18 dicembre 1997, n. 472, art. 6

  Norma richiamata in tema di sanzioni tributarie: l'esclusione delle sanzioni per "incertezza normativa oggettiva" richiede effettiva ambiguità normativa; l'onere di allegazione e prova dell'incertezza grava sul contribuente.

• Legge 27 luglio 2000, n. 212 (Statuto del contribuente), art. 7

  Richiama i principi di correttezza e di obbligo di motivazione degli atti tributari, ma non muta il principio secondo cui l'Ufficio può limitarsi a indicare l'assenza dei presupposti per l'agevolazione; la valutazione di merito resta rimessa ai giudici.

• Codice di procedura civile, art. 360, comma 1 (motivi di cassazione)

  Fondamento formale del controllo di legittimità in Cassazione; la Corte ricorda che il vizio di cui all'art. 360, n. 3 comporta un problema di interpretazione della norma, mentre la ricognizione dei fatti concreti è valutazione di merito sottratta al sindacato di legittimità.

Massime di principio

• L'onere della prova circa i presupposti per fruire di esenzioni IVA (es. che un bene sia in transito/importazione temporanea o sia dotazione di bordo) grava sul contribuente quando l'Amministrazione contesti tali presupposti.
• Le esenzioni IVA connesse a navi e a servizi internazionali vanno interpretate restrittivamente; non esistono presunzioni generiche che trasformino qualsiasi container in dotazione di bordo.
• L'accertamento dell'Ufficio non è tenuto a dettagliare tutte le specifiche irregolarità se indica chiaramente la mancanza dei presupposti normativi richiesti per l'esenzione; la contestazione dell'Ufficio costituisce oggetto del giudizio.
• Il principio di "non contestazione" non libera il contribuente dall'onere probatorio: solo fatti chiaramente esposti e non contestati nell'istruttoria possono essere considerati acquisiti.
• Per ottenere la disapplicazione delle sanzioni per "incertezza normativa oggettiva" è necessario provare un'effettiva ambiguità normativa intrinseca e non si può basare la difesa solo su contrasti tra decisioni di merito o su alternanza di esiti giudiziari.
• La compensazione o la ripartizione delle spese processuali in caso di parziale soccombenza è rimessa al potere discrezionale del giudice di merito; la mera accoglienza o rigetto di domande accessorie può non comportare compensazione automatica.