Ordinanza del 01/03/2018 n. 4851 - Corte di Cassazione

IRAP del medico convenzionato e accertamento dell’autonoma organizzazione

La decisione riguarda il ricorso proposto dal dott. V.B., medico di base convenzionato con il Servizio sanitario nazionale, contro la sentenza della Commissione Tributaria Regionale del Lazio del 29 aprile 2016. La CTR, riformando la decisione di primo grado, aveva respinto la domanda di rimborso dell’IRAP versata per gli anni d’imposta 2006, 2007 e 2008. L’Agenzia delle Entrate si è costituita resistendo con controricorso.

Motivi del ricorso

Il contribuente ha contestato la decisione d’appello sotto due profili. Il primo riguardava la sufficienza della motivazione della sentenza. Il secondo denunciava la violazione delle norme sostanziali in materia di IRAP, sostenendo che la CTR avesse ritenuto sussistente l’autonoma organizzazione valorizzando impropriamente l’entità dei costi sostenuti, nonostante l’assenza di concreti riscontri circa un’organizzazione autonomamente rilevante e la presenza di dipendenti eccedentari.

Motivazione della sentenza d’appello

La Corte di cassazione ha ritenuto che la motivazione della sentenza della CTR rispettasse il minimo costituzionale richiesto. Di conseguenza, ha rigettato il primo motivo di ricorso relativo al vizio motivazionale.

La Corte ha invece rilevato un errore nell’applicazione dei criteri giuridici riguardanti il presupposto dell’IRAP. La CTR non aveva collegato adeguatamente l’accertamento dell’autonoma organizzazione ai parametri elaborati dalla giurisprudenza di legittimità e aveva attribuito rilievo centrale all’ammontare dei costi sostenuti dal professionista.

Criteri per l’autonoma organizzazione

La Corte richiama il principio affermato dalle Sezioni Unite con la sentenza n. 9451 del 2016. Ai fini dell’IRAP, l’autonoma organizzazione ricorre quando il contribuente:

• è responsabile dell’organizzazione e non è inserito in strutture organizzative riferibili ad altri;
• impiega beni strumentali eccedenti, secondo l’id quod plerumque accidit, il minimo indispensabile per l’esercizio dell’attività in assenza di organizzazione;
• oppure si avvale di più di un collaboratore con mansioni di segreteria o meramente esecutive.

La verifica deve essere effettuata considerando concretamente le modalità di svolgimento dell’attività e l’effettivo apporto dell’organizzazione alla produzione del reddito.

Irrilevanza decisiva dell’ammontare di compensi e costi

La Corte precisa che il valore assoluto dei compensi e dei costi, nonché il loro rapporto percentuale, non costituiscono elementi sufficienti per desumere l’esistenza dell’autonoma organizzazione di un professionista. Vengono richiamate, tra le altre, Cass. n. 22705 del 2016 e Cass. n. 23557 e n. 23552 del 2016.

Compensi elevati possono dipendere esclusivamente dal valore specifico dell’attività personalmente esercitata dal professionista. Analogamente, costi consistenti possono essere riferibili ad aspetti personali o ordinari dell’attività, quali lo studio professionale o il veicolo strumentale. In tali casi, le spese costituiscono elementi passivi dell’attività e non dimostrano necessariamente un incremento della produttività o il potenziamento dell’organizzazione.

Impiego dei due dipendenti part time

La Corte rileva che la CTR aveva trascurato gli elementi dedotti dal contribuente nel giudizio di merito, in particolare l’utilizzo di due dipendenti part time incaricati di mansioni di segreteria e pulizia.

L’impiego di tali collaboratori non esclude automaticamente la sussistenza dell’autonoma organizzazione, ma neppure consente di considerarla provata senza ulteriori accertamenti. Il giudice di merito avrebbe dovuto verificare le concrete modalità di impiego delle due unità lavorative, valutando se la loro attività complessiva potesse essere equiparata, per intensità e apporto organizzativo, alla collaborazione di un’unica unità a tempo pieno. Sul punto sono richiamate Cass., Sez. 6-5, nn. 16595, 14353 e 383 del 2017.

Necessità del rinvio e nuovo esame

Secondo la Corte, la CTR ha eluso un’indagine di fatto indispensabile e ha applicato in modo scorretto le norme che disciplinano il presupposto dell’IRAP. Tale errore integra il vizio di violazione di legge previsto dall’art. 360, n. 3, c.p.c.

La sentenza impugnata è stata pertanto cassata limitatamente al motivo accolto. La controversia deve essere riesaminata dalla Commissione Tributaria Regionale del Lazio, in diversa composizione, applicando i criteri indicati dalla Corte e verificando concretamente:

• l’eventuale eccedenza dei beni strumentali rispetto al minimo indispensabile;
• le effettive modalità di impiego dei due dipendenti part time;
• l’eventuale equiparabilità della loro collaborazione a quella di un dipendente a tempo pieno;
• la reale incidenza dell’organizzazione sull’attività professionale del contribuente.

Esito e spese

La Corte ha accolto il secondo motivo di ricorso e rigettato il primo. Ha cassato la sentenza della CTR Lazio in relazione al motivo accolto e ha rinviato la causa alla stessa Commissione Tributaria Regionale, in diversa composizione, demandandole anche la liquidazione delle spese del giudizio di legittimità.

La decisione è stata assunta a Roma il 19 dicembre 2017 e depositata in cancelleria il 1° marzo 2018.