Risoluzione n. 84 del 10/08/2012

Trattamento fiscale del fotovoltaico condominiale e qualificazione del soggetto percettore

La risoluzione affronta il regime fiscale applicabile alla tariffa incentivante erogata dal GSE in relazione a impianti fotovoltaici installati in ambito condominiale. Il punto centrale è stabilire se, nei casi in cui l’impianto abbia caratteristiche tali da integrare un’attività commerciale, il condominio possa essere considerato soggetto passivo oppure se il reddito debba essere imputato ad altri soggetti.

Quesito posto

Il GSE chiede chiarimenti sul trattamento fiscale da riservare alla tariffa incentivante quando il condominio utilizza un impianto fotovoltaico:

• di potenza pari o inferiore a 20 kW con cessione integrale o parziale alla rete dell’energia prodotta;
• di potenza superiore a 20 kW.

In particolare, viene chiesto se in tali ipotesi i condomini debbano essere considerati soggetti esercenti attività commerciale, con conseguente obbligo di emissione della fattura verso il GSE e applicazione, da parte del GSE, della ritenuta d’acconto ai sensi dell’art. 28 del DPR 29 settembre 1973, n. 600.

Soluzione interpretativa prospettata dal contribuente

L’istante sostiene che il condominio sia un mero ente di gestione, privo di autonoma soggettività giuridica e tributaria, in linea con la giurisprudenza richiamata. Di conseguenza, ritiene che la mancanza di soggettività non impedisca di individuare un’attività commerciale quando le parti comuni siano utilizzate per fini diversi da quelli condominiali.

Secondo questa impostazione:

• nel caso di impianto fotovoltaico superiore a 20 kW, oppure fino a 20 kW con cessione totale al mercato, si configurerebbe una società di fatto tra condomini;
• tale società di fatto assumerebbe, ai fini fiscali, la veste di società in nome collettivo ex art. 5, comma 3, lett. b), del TUIR;
• ne deriverebbe l’obbligo di fatturazione con IVA dell’energia venduta al GSE e l’assoggettamento della tariffa incentivante alla ritenuta del 4% prevista dall’art. 28 del DPR 600/1973.

Inquadramento dell’Agenzia delle Entrate

L’Agenzia richiama preliminarmente la circolare n. 46/E del 19 luglio 2007, che aveva già distinto le ipotesi in cui la produzione di energia fotovoltaica integra attività commerciale.

In sintesi, viene ribadito che:

• per impianti fotovoltaici di potenza non superiore a 20 kW posti a servizio dell’abitazione o della sede dell’ente, l’attività non è commerciale quando l’energia prodotta è destinata essenzialmente a finalità domestiche e l’eccedenza è immessa in rete tramite scambio sul posto;
• per impianti di potenza fino a 20 kW non posti a servizio dell’abitazione o della sede dell’ente, quando l’energia è ceduta totalmente o parzialmente alla rete, la produzione è commerciale;
• è commerciale anche la produzione derivante da impianti di potenza superiore a 20 kW.

Regime del condominio nelle precedenti chiarificazioni

Con riferimento ai condomini, la risoluzione ricorda che per impianti fino a 20 kW destinati a soddisfare principalmente le esigenze condominiali:

• il condominio non è considerato soggetto che svolge attività commerciale abituale in relazione all’energia prodotta in eccedenza e immessa in rete mediante scambio sul posto;
• gli eventuali proventi derivanti dalla vendita dell’energia prodotta e non autoconsumata sono tassati in capo ai singoli condomini come reddito diverso ex art. 67, comma 1, lett. i), TUIR, in proporzione ai millesimi di proprietà.

La ratio di tale impostazione è che il condominio resta estraneo all’attività di produzione dell’energia: gli effetti economici e fiscali si producono direttamente sui condomini.

Natura del condominio

La risoluzione ribadisce che il condominio, disciplinato dagli artt. 1117 e seguenti del codice civile, è una particolare forma di comunione delle parti comuni dell’edificio. Esso opera per conto dei condomini limitatamente all’amministrazione e al buon uso della cosa comune, senza incidere sui diritti autonomi dei singoli.

Il condominio, quindi:

• può agire unitariamente verso terzi tramite l’assemblea o l’amministratore;
• non costituisce di per sé un soggetto che svolge attività imprenditoriale;
• non può essere considerato, nelle ipotesi esaminate, soggetto che produce e vende l’energia.

Individuazione della società di fatto tra condomini

Quando l’impianto fotovoltaico presenta caratteristiche commerciali, l’Agenzia ritiene necessario individuare il soggetto cui attribuire il reddito d’impresa. A tale scopo afferma che può configurarsi una società di fatto in presenza di:

• un elemento oggettivo, costituito dal conferimento di beni o servizi finalizzato alla formazione di un fondo comune;
• un elemento soggettivo, rappresentato dalla comune intenzione dei partecipanti di vincolarsi e collaborare per conseguire risultati patrimoniali comuni.

Nel caso concreto, tali elementi sussistono nell’accordo tra condomini che conferiscono l’impianto fotovoltaico e gli spazi comuni per ottenere proventi dalla produzione e vendita dell’energia. Pertanto, l’accordo integra una società di fatto tra condomini.

Condomini partecipanti e condomini esclusi

Poiché la realizzazione dell’impianto fotovoltaico per fini commerciali è ricondotta alle innovazioni di cui all’art. 1120 c.c., sono considerati soci della società di fatto i condomini che hanno deliberato l’investimento con la maggioranza prevista dall’art. 1136 c.c.

Restano esclusi:

• i condomini che non hanno approvato la decisione;
• i condomini che non intendono trarre vantaggio dall’investimento.

Per questi ultimi opera l’esonero da qualsiasi contributo di spesa ai sensi dell’art. 1121, primo comma, ultima parte, c.c.

Effetti fiscali della società di fatto

La risoluzione richiama il regime fiscale delle società di fatto:

• ai fini delle imposte dirette, sono equiparate alle società in nome collettivo o alle società semplici a seconda dell’oggetto, ai sensi dell’art. 5, comma 3, lett. b), TUIR;
• ai fini IVA, sono soggetti passivi d’imposta ex art. 4 del DPR 26 ottobre 1972, n. 633.

Ne deriva che la società di fatto assume autonoma rilevanza fiscale ed è tenuta:

• a presentare una propria dichiarazione dei redditi;
• a presentare una propria dichiarazione IVA;
• a istituire i registri obbligatori;
• a rispettare gli adempimenti di registrazione, liquidazione e versamento dell’IVA.

Risposta ai quesiti

In conclusione, l’Agenzia delle Entrate precisa che:

• la società di fatto tra condomini che gestisce un impianto fotovoltaico è commerciale e deve emettere fattura nei confronti del GSE per l’energia immessa in rete;
• il GSE, al momento dell’erogazione della tariffa incentivante, deve operare la ritenuta di cui all’art. 28 del DPR n. 600 del 1973 sulla tariffa relativa alla parte di energia immessa in rete.

Disposizioni finali

La risoluzione conclude con l’indicazione che le Direzioni regionali vigilino sull’osservanza dei principi enunciati e delle istruzioni fornite.