Sentenza del 22/04/2016 n. 8119 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

L'Agenzia delle Entrate ha impugnato la sentenza della CTR Emilia-Romagna sostenendo che la dichiarazione integrativa presentata dalla contribuente non fosse valida a neutralizzare le sanzioni, poiché era stata trasmessa dopo la contestazione della violazione avvenuta nel corso della verifica fiscale. La controversia riguardava l'omessa indicazione separata, nella dichiarazione dei redditi, di costi relativi a operazioni con imprese residenti in Paesi a fiscalità privilegiata (black list).

La decisione

La Corte di cassazione ha accolto il ricorso dell'Agenzia delle Entrate, cassato la sentenza della CTR e deciso la causa nel merito. Ha riconosciuto che, in presenza della prova dell'effettività delle operazioni e dell'attività commerciale dell'impresa estera, i costi non erano indeducibili; tuttavia, l'omessa indicazione separata costituiva una violazione formale sanzionabile. La dichiarazione integrativa non ha potuto eliminare la sanzione perché presentata dopo la contestazione della violazione, anche se prima dell'avviso di accertamento. È stata quindi applicata la sanzione pari al 10% delle spese e dei componenti negativi non indicati separatamente, nei limiti minimi e massimi di legge. Le spese dell'intero giudizio sono state integralmente compensate.

Norme richiamate

• Legge n. 296 del 2006, art. 1, commi 301, 302 e 303

  La deducibilità dei costi black list è subordinata alla prova dell'operatività dell'impresa estera o dell'effettività delle transazioni; l'indicazione separata dei costi costituisce un obbligo formale.

  La riforma ha superato l'automatica indeducibilità dei costi black list per omessa indicazione separata, trasformando tale indicazione in un adempimento formale. Per le violazioni anteriori, il nuovo regime sanzionatorio può applicarsi retroattivamente se il contribuente dimostra l'effettiva attività commerciale dell'impresa estera e l'effettività e l'interesse economico delle operazioni.

• D.P.R. n. 917 del 1986 (TUIR), art. 110, comma 1

  L'impresa estera svolgeva una prevalente ed effettiva attività commerciale e le operazioni rispondevano a un effettivo interesse economico e avevano avuto concreta esecuzione.

  La prova dell'effettività dell'attività e delle operazioni consente di conservare la deducibilità dei costi, fermo restando l'eventuale obbligo formale e la relativa sanzione.

• D.Lgs. n. 471 del 1997, art. 8, comma 3-bis

  Sanzione amministrativa pari al 10% dell'importo complessivo delle spese e dei componenti negativi non indicati nella dichiarazione, con soglia minima di 500 euro e massima di 50.000 euro.

  L'omessa indicazione separata dei costi costituisce una violazione formale autonoma, sanzionabile anche quando i costi siano effettivi e deducibili.

• D.P.R. n. 322 del 1998, art. 2, comma 8

  Dichiarazione integrativa.

  La dichiarazione integrativa non è efficacemente utilizzabile per correggere una violazione già contestata dall'Amministrazione finanziaria; la contestazione precedente costituisce causa ostativa, anche se l'integrativa è presentata prima dell'avviso di accertamento.

• D.Lgs. n. 471 del 1997, art. 6

  È stato richiamato dall'Agenzia delle Entrate nell'ambito delle censure relative al regime sanzionatorio, ma la decisione ha applicato in concreto la sanzione specifica prevista dall'art. 8, comma 3-bis.

Massime di principio

• Quando una norma fiscale trasforma un requisito sostanziale in un obbligo formale, l'omissione dell'adempimento può non comportare la perdita della deduzione, ma può comunque determinare una sanzione specifica.
• Per i costi relativi a operazioni con soggetti esteri localizzati in Paesi a fiscalità privilegiata, è essenziale conservare la prova dell'effettività dell'attività dell'impresa estera, dell'interesse economico e della concreta esecuzione delle operazioni.
• Una dichiarazione integrativa presentata dopo la contestazione della violazione non può normalmente essere utilizzata per eliminare la sanzione; è rilevante la data della contestazione, non soltanto quella dell'avviso di accertamento.
• La presentazione dell'integrativa prima dell'avviso di accertamento non è sufficiente se l'Amministrazione ha già formalmente contestato l'irregolarità.
• In presenza di una disciplina transitoria favorevole, il nuovo regime sanzionatorio può applicarsi anche a violazioni precedenti, purché siano rispettate le condizioni probatorie previste dalla legge.