Risoluzione n. 96 del 11/05/2007

Contratto di prestito d'uso di platino con banca svizzera: disciplina IVA e adempimenti

La Risoluzione n. 96 dell’11 maggio 2007 affronta il trattamento IVA del prestito d’uso di platino con una banca svizzera, distinguendo tra introduzione del bene in Italia, eventuale successivo acquisto, restituzione del metallo e compensi dovuti per il prestito. Il documento coordina la disciplina generale dei prestiti d’uso di metalli preziosi con le regole sulle importazioni da Paesi extra-UE e sul reverse charge per i servizi resi da soggetti non residenti.

Quesito posto dalla società istante

La società ALFA S.p.A., operante nel settore chimico con trattamento di metalli preziosi, intende stipulare un contratto di prestito d’uso di platino con una banca svizzera. I beni resterebbero di proprietà della banca, con facoltà per la società di restituirli oppure di acquistarli in un momento successivo. La società chiede quali siano i corretti adempimenti ai fini IVA.

Soluzione prospettata dal contribuente

La società proponeva il seguente comportamento:

• versare l’IVA in dogana all’introduzione del platino in Italia, in quanto proveniente da Paese extra-comunitario;
• registrare la bolletta di importazione nel registro acquisti ai fini IVA e annotare il bene tra i conti d’ordine ai fini delle imposte dirette;
• in caso di acquisto successivo, emettere autofattura ex articolo 17, terzo comma, d.P.R. n. 633/1972, assolvendo l’imposta con reverse charge, anche se l’IVA fosse già stata pagata in dogana;
• in caso di restituzione, considerare l’operazione fuori campo IVA, ritenendola una mera esportazione senza trasferimento della proprietà e non una cessione all’esportazione non imponibile.

Disciplina generale del prestito d'uso di metalli preziosi

L’Agenzia richiama l’orientamento già espresso in precedenti documenti di prassi sul prestito d’uso di metalli preziosi, analogamente al caso dell’oro. Il contratto è descritto come un contratto atipico con cui una banca concede in uso una quantità di metallo prezioso a un operatore economico, che può utilizzarlo liberamente nell’attività d’impresa, con obbligo di restituzione della stessa quantità o qualità del bene ricevuto, oppure con facoltà di acquisto totale o parziale.

In genere il contratto prevede clausole come:

• l’obbligo per il prestatario di mantenere in giacenza una quantità di metallo almeno equivalente a quella ricevuta;
• oppure l’impegno a non trasferire il metallo senza il consenso del soggetto che lo ha concesso in prestito.

Già con la risoluzione n. 293/E del 9 novembre 1995 e la circolare n. 127/E del 15 maggio 1996 era stato chiarito che, fino all’esercizio dell’opzione di acquisto, l’operazione non rileva fiscalmente, salvo:

• le lavorazioni subite dal metallo, da contabilizzare tra le rimanenze;
• il compenso per l’utilizzo, da assoggettare a IVA in quanto corrispettivo di una prestazione di servizi.

Importazione del platino da Paese extra-UE

L’Agenzia affronta poi il coordinamento tra la disciplina del prestito d’uso e le regole sulle importazioni. Richiama l’articolo 67 del d.P.R. n. 633/1972, secondo cui costituiscono importazioni le operazioni aventi per oggetto beni introdotti nel territorio dello Stato originari di Paesi o territori non compresi nella Comunità, nonché alcune operazioni di ammissione temporanea quando non fruiscono dell’esenzione totale dai dazi.

In via generale, per i beni importati, anche se non a titolo definitivo, l’IVA deve essere:

• accertata;
• liquidata;
• riscossa in dogana al momento dell’introduzione nel territorio nazionale.

L’Agenzia evidenzia inoltre che le norme doganali consentono a soggetti diversi dal proprietario effettivo di operare in dogana in nome proprio e per conto del proprietario, richiamando l’articolo 56 del TULD e l’articolo 64 del regolamento CEE n. 2913/92. Tale fictio iuris ha funzione cautelativa per la riscossione dei diritti doganali.

Diritto alla detrazione dell'IVA assolta in dogana

Richiamando la sentenza della Corte di Cassazione n. 7016 del 22 febbraio 2001, l’Agenzia afferma che la proprietà dei beni importati non è condizione necessaria per la detrazione dell’IVA pagata in dogana. È invece necessario che i beni siano inerenti all’esercizio dell’impresa, cioè impiegati per l’attività imprenditoriale e per operazioni soggette a IVA.

Di conseguenza, nel caso esaminato:

• la società ha l’obbligo di assolvere l’IVA in dogana;
• ha anche diritto a detrarla ai sensi dell’articolo 19 del d.P.R. n. 633/1972;
• la detrazione è subordinata all’annotazione della bolletta doganale nel registro degli acquisti ex articolo 25 del medesimo decreto.

Esclusione del reverse charge per l’importazione del platino

L’Agenzia esclude che l’IVA sull’importazione del platino possa essere assolta con inversione contabile. L’articolo 70, quinto comma, del d.P.R. n. 633/1972 prevede infatti il reverse charge solo per specifiche ipotesi, tra cui:

• importazioni di materiale d’oro e semilavorati di purezza pari o superiore a 325/1000;
• importazioni di argento in lingotti o grani di purezza pari o superiore a 900/1000;
• beni indicati nei commi settimo e ottavo dell’articolo 74.

Il platino non rientra in tali fattispecie, per cui l’IVA resta dovuta in dogana.

Acquisto successivo del platino ricevuto in prestito d'uso

Se la società esercita in seguito l’opzione di acquisto del platino, l’operazione viene documentata dalla banca svizzera con il titolo certificativo previsto nel Paese del cedente. La società italiana deve emettere autofattura, nella quale indicare:

• l’ammontare del corrispettivo pagato;
• l’IVA relativa;
• gli estremi della bolletta doganale con cui i beni sono stati introdotti;
• gli estremi della registrazione nel registro degli acquisti.

Tale autofattura va annotata nel registro delle vendite e degli acquisti in una separata colonna appositamente contrassegnata. Essa ha funzione essenzialmente documentale ai fini delle imposte dirette, poiché ai fini IVA l’imposta è già stata assolta e registrata all’atto dell’importazione.

Se il prezzo definitivo di acquisto è superiore a quello indicato in dogana, l’importo complessivo deve essere documentato e annotato integralmente nei registri IVA, ma concorre alla liquidazione solo per la differenza rispetto al valore già tassato in dogana.

Restituzione dei beni alla banca svizzera

In caso di restituzione del platino alla banca svizzera, l’Agenzia qualifica l’operazione come cessione all’esportazione e non come operazione fuori campo IVA. Ne deriva che la restituzione deve essere documentata con fattura non imponibile ai sensi dell’articolo 8 del d.P.R. n. 633/1972.

Compensi per il prestito d'uso e reverse charge

Una specifica parte della Risoluzione riguarda i compensi dovuti alla banca svizzera per il prestito d’uso del platino. L’Agenzia richiama l’articolo 7, quarto comma, lettera d), del d.P.R. n. 633/1972, secondo cui le prestazioni derivanti da contratti di locazione, noleggio e simili si considerano effettuate nel territorio dello Stato quando rese a soggetti domiciliati in Italia.

Richiama inoltre l’articolo 17, terzo comma, ultimo periodo, che pone a carico del committente residente gli obblighi IVA per prestazioni di servizi rese da soggetti non residenti, quando il committente agisce nell’esercizio di impresa, arte o professione.

Ne consegue che:

• al momento del pagamento dei corrispettivi, la società italiana deve assolvere l’IVA con reverse charge;
• ciò vale anche se il soggetto non residente si sia identificato direttamente in Italia o abbia nominato un rappresentante fiscale.

Aliquota applicabile ai compensi

Infine, l’Agenzia precisa che, ai sensi dell’articolo 16, terzo comma, del d.P.R. n. 633/1972, per le prestazioni di servizi dipendenti da contratti di locazione finanziaria, noleggio e simili, l’imposta si applica con la stessa aliquota prevista per la cessione dei beni prodotti, dati in tali contratti.

Poiché il contratto di prestito d’uso attribuisce all’operatore la disponibilità e il diritto di utilizzare il metallo, esso rientra nella previsione della norma. Pertanto, i corrispettivi per il prestito scontano l’aliquota del 20%, in analogia alle cessioni di platino.