Cassazione Civile, Sentenza n. 30800/2022 del 19/10/2022

Esito

La controversia

Disputa sull'utilizzo del c.d. plafond IVA per esportatori abituali: la questione centrale riguarda se il plafond, una volta costituito sulla base di fatture in acconto relative a cessioni intracomunitarie non imponibili registrate, si cristallizzi con la sola registrazione delle fatture o se possa essere ridotto 'ex post' (cd. splafonamento postumo) quando una di quelle operazioni risulti successivamente imponibile (per es. per cessione del contratto). L'Agenzia ha censurato la sentenza della C.T.R. che aveva ritenuto il plafond non più riducibile dopo la dimostrazione dell'effettività dell'operazione, sostenendo invece che per la validità del plafond non basta la sola registrazione ma è richiesta l'effettività dell'operazione e che la sopravvenuta imponibilità riduce il plafond e obbliga il contribuente a regolarizzare gli acquisti/importazioni effettuati senza versamento dell'IVA

La decisione

La Corte di Cassazione ha accolto il ricorso dell'Agenzia. Ha ritenuto erronea la decisione della C.T.R. che considerava il plafond cristallizzato dopo la registrazione e non riducibile per fatti sopravvenuti. La Corte ha affermato il principio secondo cui il plafond è uno strumento di estinzione dell'IVA (mediante compensazione del debito con il credito derivante da cessioni all'esportazione o operazioni assimilate) e che la sopravvenuta mutazione della natura delle operazioni che lo hanno alimentato (cd. splafonamento postumo) incide sull'entità del plafond, impedendo la compensazione e imponendo il ritorno al regime ordinario di assolvimento dell'imposta. In conseguenza la sentenza impugnata è stata cassata e la causa rinviata alla C.T.R. per la Liguria in diversa composizione

Norme richiamate

• legge 18 febbraio 1997, n. 28, art. 2, comma 2

  «I soggetti che si trovano nelle condizioni previste dall'art. 1, d.l. 29 dicembre 1983, n. 746, conv. con modif. dalla legge 27 febbraio 1984, n. 17, possono effettuare acquisti e importazioni senza pagamento dell'imposta, in ciascun anno, nel limite dell'ammontare complessivo delle cessioni e delle prestazioni ... registrate a norma dell'articolo 23 del citato d.P.R. n. 633 del 1972, per l'anno solare precedente»

  Stabilisce il meccanismo del plafond: il limite utilizzabile è determinato dall'ammontare delle operazioni non imponibili registrate nell'anno precedente; la registrazione è richiesta ma il regime è fondato sull'effettività delle operazioni che alimentano il plafond

• d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, art. 8 (comma 1 lett. a) e b), e 8-bis)

  Individua le cessioni all'esportazione e le operazioni assimilate che costituiscono il presupposto e il limite quantitativo del plafond; tali operazioni alimentano il credito IVA che può essere utilizzato per la compensazione

• d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, art. 23

  Imposta l'obbligo di registrazione delle fatture; la Corte ricorda che la registrazione è necessaria ma non è di per sé sufficiente a comprovare la validità del plafond quando manchi l'effettività dell'operazione

• d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, art. 7, comma 2

  Stabilisce i termini di imponibilità di alcune operazioni (es. cessione legata al termine di esecuzione del contratto); rilevante per il caso in cui un'operazione in origine non imponibile diventi poi imponibile

• d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, art. 18

  Riguarda la rivalsa dell'IVA da parte del fornitore: nel regime del plafond la rivalsa non avviene mediante pagamento monetario ma tramite lo scomputo del credito dell'esportatore

• d.l. 29 dicembre 1983, n. 746, art. 1 (conv. con legge 27 febbraio 1984, n. 17)

  Norma primaria che individua i soggetti esportatori abituali e il regime agevolativo collegato; richiamata come quadro normativo di riferimento per il plafond

• Principio di diritto formulato dalla Corte di Cassazione

  In tema di Iva, il meccanismo del plafond di cui all'art. 2, comma 2, l. n. 28 del 1997, costituisce una modalità di assolvimento dell'Iva per le operazioni imponibili poste in essere dall'esportatore abituale ... Ne consegue che ... il mutamento della natura di queste ultime, quand'anche sopravvenuto negli anni successivi (cd. splafonamento postumo), incide sull'entità del plafond, impedendo di procedere alla compensazione e comportando il ritorno al regime ordinario di assolvimento dell'imposta.

  La Corte chiarisce che il plafond è mero meccanismo di compensazione: se le operazioni che hanno alimentato il plafond perdono la loro non imponibilità, il plafond si riduce e il contribuente non può più operare senza applicazione dell'IVA sulle acquisizioni effettuate

Massime di principio

• Il plafond IVA non si ‘cristallizza’ definitivamente con la sola registrazione delle fatture: è necessario che le operazioni che lo alimentano siano effettive. Se successivamente cambia la natura di tali operazioni (splafonamento postumo), il plafond si riduce e il contribuente deve assolvere l'IVA secondo il regime ordinario per gli acquisti/importazioni effettuati
• La responsabilità di regolarizzare l'IVA in caso di diminuzione o perdita del plafond grava sul soggetto che ha utilizzato il plafond; il momento del sopraggiungere del cambiamento, la buona fede o la mancata conoscibilità non escludono l'obbligo di versamento dell'imposta
• La registrazione delle fatture (art. 23 DPR 633/1972) è necessaria ma non sufficiente a provare la legittimità del plafond quando manchi l'effettiva uscita dei beni dal territorio comunitario o l'effettività dell'operazione non imponibile
• I fornitori che non applicano IVA per effetto della dichiarazione d'intento dell'esportatore hanno la possibilità di operare la rivalsa tramite scomputo del credito dell'esportatore; se il plafond viene meno, l'acquirente/importatore dovrà comunque versare l'IVA e il fornitore non potrà pretendere la relativa rivalsa tramite scomputo se il credito non esiste
• In situazioni con rischio di cessione del contratto o con fattispecie che possano rendere incerta l'effettività dell'esportazione, è prudente limitare l'utilizzo del plafond, accantonare riserve o richiedere garanzie/una gestione contrattuale che tuteli il diritto dell'esportatore e del fornitore in caso di sopravvenute variazioni
• In caso di contenzioso, è fondamentale produrre documentazione probatoria dell'effettiva uscita dei beni dal territorio comunitario e di ogni atto che comprovi l'effettività delle operazioni non imponibili che hanno alimentato il plafond