Cassazione Civile, Sentenza n. 24303/2022 del 04/08/2022

Esito

La controversia

L'Agenzia impugnava la sentenza della CTR che aveva confermato l'annullamento dell'avviso di pagamento per accise (euro 50.434,30) emesso nei confronti della ISLA, sostenendo che la CTR aveva erroneamente ritenuto violato il diritto al contraddittorio e che avrebbe attribuito rilievo ai profili soggettivi di buona fede della società. L'Ufficio deduceva violazione dell'art.12 comma 7 della l. n.212/2000 (diritto al contraddittorio) e degli artt.6 e 7 del d.lgs. n.504/1995 (TUA), rilevando che, nel regime delle accise e del trasferimento in sospensione, la responsabilità del titolare del deposito/speditore è di natura oggettiva e che la prova della regolarità dell'operazione incombe sul depositario; inoltre l'Ufficio osservava che l'irregolarità era stata contestata già con precedenti atti (PVC e verbali dal 2011) e che pertanto non sussisteva alcuna violazione del contraddittorio.

La decisione

La Corte di cassazione ha accolto i motivi di ricorso dell'Agenzia. Ha ritenuto infondato il vizio di violazione del diritto di difesa, dato che l'irregolarità era stata già contestata con atti anteriori (verbali/PVC dal 2011) che avevano dato alla società l'interesse e la possibilità di difendersi; ha inoltre richiamato il quadro normativo e giurisprudenziale che assegna al titolare del deposito/speditore una responsabilità, sostanzialmente oggettiva, in caso di svincolo irregolare da regime sospensivo e ha precisato che l'accertamento della buona fede del contribuente è irrilevante salvo che il depositario provi di essere completamente estraneo alla condotta degli autori dell'infrazione. Per tali ragioni la sentenza impugnata è cassata e la causa è rinviata alla CTR Campania per nuovo giudizio, con decisione anche sulle spese del presente giudizio.

Norme richiamate

• legge n. 212 del 2000 articolo 12, comma 7

  Richiamata dall'Ufficio per censurare la decisione di merito sulla base di una presunta violazione del contraddittorio; la Corte ha però ritenuto che non sussistesse tale lesione perché l'irregolarità era stata contestata con atti anteriori che avevano dato la possibilità di difesa.

• art. 360 c.p.c. comma 1 n. 3

  Norma processuale richiamata come criterio di censura per vizio di motivazione o erronea applicazione di norme; la Corte ha ritenuto fondati i motivi connessi a tale doglianza.

• d.lgs. n. 504 del 1995 (TUA), art. 2

  «Per i prodotti sottoposti ad accisa l'obbligazione tributaria sorge al momento della loro fabbricazione" (comma 1) e "L'accisa e' esigibile all'atto della immissione in consumo del prodotto nel territorio dello Stato. Si considera immissione in consumo anche: a) lo svincolo, anche irregolare, di prodotti sottoposti ad accisa da un regime sospensivo» (comma 2). "E' obbligato al pagamento dell'accisa il titolare del deposito fiscale dal quale avviene l'immissione in consumo e, in solido, i soggetti che si siano resi garanti del pagamento ovvero il soggetto nei cui confronti si verificano i presupposti per l'esigibilità dell'imposta" (comma 4 lett. a).

  La Corte ha interpretato queste disposizioni nel senso che lo svincolo irregolare da regime sospensivo determina l'immissione in consumo e l'esigibilità dell'accisa nei confronti del titolare del deposito (o di chi abbia fornito garanzia), attribuendo a tali soggetti una responsabilità diretta per il tributo salvo che essi provino la loro completa estraneità alla frode.

• d.lgs. n. 504 del 1995 (TUA), art. 6

  «Il titolare del deposito fiscale mittente è tenuto a fornire garanzia, anche in solido con il trasportatore o con il destinatario, del pagamento dell'accisa gravante sui prodotti trasportati. In luogo del depositario autorizzato mittente la garanzia può essere prestata dal trasportatore o dal proprietario della merce. La garanzia deve essere prestata in conformità delle disposizioni comunitarie e, per i trasferimenti intracomunitari, deve avere validità in tutti gli Stati membri..."

  Stabilisce l'obbligo di garanzia del mittente/depositario e la possibilità che garanzie siano prestate da terzi; la Corte lo ha richiamato per confermare che il depositario assume rischi e responsabilità connesse al trasferimento in sospensione.

• d.lgs. n. 504 del 1995 (TUA), art. 7

  «In caso di irregolarità o di infrazione, che comporti l'esigibilità dell'imposta, commessa nel corso della circolazione di prodotti in regime sospensivo...: a) l'accisa è corrisposta dalla persona fisica o giuridica che si è resa garante per il trasporto; b) l'accisa è riscossa in Italia se l'irregolarità o l'infrazione è stata commessa nel territorio dello Stato; c) se l'irregolarità o l'infrazione è accertata nel territorio dello Stato e non è possibile stabilire il luogo in cui è stata effettivamente commessa, essa si presume commessa nel territorio dello Stato; d) se i prodotti spediti dal territorio dello Stato non giungono a destinazione in un altro Stato membro e non è possibile stabilire il luogo in cui sono stati immessi in consumo, l'irregolarità o l'infrazione si considera commessa nel territorio dello Stato e si procede alla riscossione dei diritti di accisa... salvo che, nel termine di quattro mesi dalla data di spedizione, non venga fornita la prova della regolarità dell'operazione".

  La norma dispone un regime probatorio e di responsabilità: spetta al depositario/garante il pagamento salvo che venga fornita, entro i termini previsti, la prova della regolarità o della effettiva commissione dell'irregolarità fuori dal territorio nazionale; la Corte ha sottolineato l'onere probatorio gravante sul depositario.

• d.m. n. 210 del 1996, art. 3 comma 1; art. 4 comma 1 lett. d) e comma 2

  Art.3, comma 1: "Il buon fine di ogni spedizione di prodotti in regime sospensivo è appurato dallo speditore con la ricezione del terzo esemplare del DAA contenente, nell'apposita casella C, l'attestazione di ricezione della merce redatta e firmata dal destinatario o da un suo rappresentante". Art.4, comma 1, lett. d): "Per ogni trasferimento di merce in regime sospensivo lo speditore è tenuto: … d) ad appurare il buon esito della spedizione. In caso di mancato appuramento lo speditore, nel termine di tre mesi dalla data di spedizione, comunica all'ufficio finanziario competente sul proprio impianto il mancato arrivo dell'esemplare n. 3 del DAA". Art.4, comma 2: "Ai soli fini dello svincolo della quota di cauzione impegnata, lo speditore può appurare il buon esito della spedizione in base ad una copia dell'esemplare n. 3 del DAA trasmessogli immediatamente dal destinatario via fax..."

  Il decreto ministeriale disciplina gli obblighi procedurali dello speditore/depositario: controllo della ricezione tramite DAA, obbligo di comunicazione entro tre mesi in caso di mancato arrivo; la Corte ha richiamato tali obblighi per affermare che la responsabilità del depositario scatta quando non è stato osservato il procedimento di appuramento e comunicazione.

• Direttiva 92/12/CEE (art. 19, par. 5)

  «Se l’appuramento non ha luogo, lo speditore è tenuto ad informarne le autorità fiscali del proprio Stato membro entro un termine che deve essere fissato da dette autorità fiscali. Questo termine non può tuttavia essere superiore a 3 mesi a decorrere dalla data di spedizione delle merci.»

  La Corte ha ricordato che la normativa comunitaria impone un termine massimo di tre mesi per informare l'autorità fiscale in caso di mancato appuramento, disposizione recepita nel d.m. 210/1996; il rispetto di tale termine è rilevante ai fini della responsabilità.

• Giurisprudenza della Corte di Giustizia UE (casi richiamati: C-81/15, C-95/19, C-325/99)

  La Corte di cassazione ha richiamato la giurisprudenza comunitaria che caratterizza la responsabilità del depositario/speditore come oggettiva e collegata alla partecipazione all'attività economica; tale giurisprudenza consolida l'interpretazione secondo cui la responsabilità non è principalmente fondata sulla colpa, e l'onere di provare la regolarità grava sul depositario.

Massime di principio

• Nel regime delle accise i titolari di deposito o gli spedizionieri assolvono a un regime di responsabilità stringente: lo svincolo irregolare da regime sospensivo determina, di regola, l'esigibilità dell'accisa nei loro confronti salvo prova di completa estraneità.
• L'onere della prova della regolarità della spedizione (ad es. prova dell'arrivo a destinazione) grava sul depositario/speditore che ha fornito la garanzia; in mancanza di tale prova l'amministrazione può esigere l'accisa.
• Il riconoscimento della buona fede del destinatario o del mittente è, di norma, irrilevante per esonerare dalla responsabilità fiscale, salvo che il soggetto garantisca e dimostri la sua totale estraneità alla condotta fraudolenta.
• Sotto il profilo procedurale, il diritto al contraddittorio non è automaticamente violato se l'amministrazione ha precedentemente comunicato l'irregolarità con atti idonei a informare il contribuente e a consentirgli di formulare osservazioni (p.es. PVC/verbali precedenti): la valutazione dipende dalla complessiva cronologia degli atti.
• Lo speditore/depositario deve osservare le procedure operative (es. appuramento mediante DAA e comunicazione entro 3 mesi) previste dal d.m. 210/1996 e dalla normativa comunitaria; l'inosservanza di tali obblighi rafforza la posizione dell'Amministrazione nel contestare l'esigibilità dell'accisa.
• In controversie analoghe è utile documentare tempestivamente il buon fine della spedizione (es. esemplare n.3 del DAA con timbro dell'autorità destinataria, tracciabilità del trasporto, comunicazioni con autorità estere) per alleggerire l'onere probatorio a carico del depositario.