Risoluzione n. 28 del 1/04/2010

IVA applicabile alla fornitura di energia termica in impianto di cogenerazione

La risoluzione esamina il regime IVA applicabile al servizio di fornitura di energia termica destinata al riscaldamento domestico, nell’ambito di un progetto di riqualificazione di una centrale termica mediante impianto di cogenerazione ad alto rendimento. Il tema centrale è stabilire se l’aliquota agevolata del 10% possa applicarsi alla fornitura resa dal gestore dell’impianto alla Cooperativa e, in seguito, alla distribuzione ai singoli utenti finali.

Fatti rappresentati nell’istanza

La Cooperativa è stata costituita dal Comune per erogare servizi di riscaldamento e acqua calda sanitaria ai fabbricati del quartiere residenziale X. Possono esserne soci solo i proprietari o titolari di diritti reali su immobili del comprensorio.

Attualmente:

• i servizi sono forniti a 1538 utenze;
• 1433 utenze sono riferibili a soci;
• tra queste, 1427 sono persone fisiche che utilizzano l’energia per riscaldamento domestico;
• 6 sono persone giuridiche;
• 2 sono cooperative;
• 3 sono società private.

La centrale termica comprende l’immobile, gli impianti, la rete di distribuzione del fluido scaldante e le sottostazioni di scambio. L’energia termica e l’acqua calda sono distribuite ai condomini del quartiere tramite la rete della Cooperativa. La produzione avviene oggi mediante sei caldaie tradizionali.

La Cooperativa intende realizzare un impianto di cogenerazione ad alto rendimento tramite contratto con BETA S.p.A., che prevede:

• realizzazione dell’impianto;
• fornitura e posa degli impianti meccanici, elettrici, di termoregolazione e contabilizzazione;
• conduzione, gestione e manutenzione, anche straordinaria, in formula full service.

Il sistema resterà di proprietà del fornitore per la durata del contratto e passerà automaticamente alla Cooperativa al termine, subordinatamente al pagamento di quanto dovuto. Per i primi sette anni il corrispettivo sarà corrisposto tramite maggiorazione del prezzo dell’energia termica fornita.

Quesito posto

La Cooperativa chiede quale aliquota IVA debba applicare nella fatturazione ai propri utenti del servizio di fornitura di energia termica ad uso domestico quando sarà operativo l’impianto di cogenerazione ad alto rendimento.

Il dubbio riguarda due ipotesi:

• impianto gestito dal fornitore, che cura anche la fornitura di energia;
• risoluzione del contratto e acquisto/gestione diretta dell’impianto da parte della Cooperativa fin dall’inizio.

Tesi della Cooperativa

Secondo l’istante, la fornitura dell’energia termica prodotta da impianto di cogenerazione ad alto rendimento dovrebbe beneficiare dell’aliquota IVA del 10%:

• in base al punto 122 della Tabella A, Parte III, allegata al DPR 633/1972;
• oppure in base all’articolo 3, ultimo comma, del DL 1 ottobre 1982, n. 697.

La Cooperativa ritiene che la disposizione del punto 122 sia applicabile per la destinazione dell’energia, le caratteristiche tecniche dell’impianto e il fatto che la rete possa essere considerata rete pubblica di teleriscaldamento. In subordine, richiama l’articolo 3 del DL 697/1982, assumendo che, poiché il calore è prodotto usando gas metano acquistato con aliquota del 10%, anche la cessione agli utenti debba scontare la stessa aliquota.

Quadro normativo richiamato dall’Agenzia

L’Agenzia precisa preliminarmente che l’articolo 3 del DL 697/1982, richiamato nell’istanza, deve considerarsi di fatto abrogato dall’articolo 1 del DL 19 dicembre 1984, n. 853, convertito dalla legge 17 febbraio 1985, n. 17.

Viene ricordato che, dal 1 gennaio 1985, la normativa ha riformulato la Tabella A, Parte III, del DPR 633/1972, poi ulteriormente modificata; il punto 122 include oggi le prestazioni di servizi relative alla fornitura e distribuzione di calore-energia per uso domestico. L’aliquota agevolata è stata successivamente portata al 10%.

La versione vigente del punto 122 prevede il 10% per:

• prestazioni di servizi e forniture di apparecchiature e materiali relativi alla fornitura di energia termica per uso domestico attraverso reti pubbliche di teleriscaldamento;
• forniture di energia prodotta da fonti rinnovabili o da impianti di cogenerazione ad alto rendimento.

Per le forniture di energia da altre fonti, sotto qualsiasi forma, si applica l’aliquota ordinaria.

Chiarimenti interpretativi richiamati

L’Agenzia richiama la risoluzione n. 94/E del 10 maggio 2007, che ha definito l’ambito applicativo del punto 122. Da tale chiarimento emerge che:

• l’aliquota del 10% si applica non solo alle prestazioni di servizi, ma anche alle forniture di apparecchiature e materiali utilizzati per la fornitura di energia termica per uso domestico;
• il beneficio riguarda l’energia prodotta da fonti rinnovabili o da impianti di cogenerazione ad alto rendimento;
• possono usufruirne i contratti di servizio energia che presentino i criteri minimi indicati nella circolare n. 273/E del 23 novembre 1998.

Requisito dell’uso domestico

L’Agenzia afferma che il presupposto indispensabile per l’agevolazione è che l’energia sia erogata per “uso domestico”. Tale nozione, secondo la circolare n. 82 del 7 aprile 1999 e la risoluzione n. 150 del 15 dicembre 2004, ricorre quando la somministrazione è resa a soggetti che, come consumatori finali, impiegano l’energia elettrica o termica:

• nella propria abitazione;
• in ambito familiare;
• in analoghe strutture a carattere collettivo, purché aventi carattere residenziale.

Restano escluse le somministrazioni rese in strutture non residenziali, pubbliche o private.

Applicazione al caso concreto

Nel caso esaminato, l’Agenzia ritiene non soddisfatto il requisito dell’uso domestico rispetto alla fornitura resa da BETA S.p.A. alla Cooperativa, perché il destinatario diretto è la Cooperativa stessa, soggetto giuridico distinto dai consumatori finali e destinatario della fornitura per le proprie finalità istituzionali.

La circostanza che la Cooperativa redistribuisca poi l’energia ai consumatori finali non è sufficiente a mutare la natura della fornitura iniziale. Ne consegue che la prestazione resa dalla BETA S.p.A. alla ALFA non può beneficiare dell’aliquota IVA ridotta del 10% prevista dal punto 122 della Tabella A, Parte III, allegata al DPR 633/1972.

Riaddebito ai soci e consumi promiscui

L’Agenzia aggiunge che la Cooperativa riaddebiterà il costo della fornitura emettendo fattura pro-quota distinta per ciascun consorziato, applicando:

• l’aliquota del 10% quando sussistano i requisiti del punto 122;
• l’aliquota ordinaria del 20% nei casi in cui tale aliquota ridotta non sia applicabile.

Quanto alle utenze a utilizzazione promiscua, viene richiamato l’orientamento secondo cui, se non è possibile determinare la parte impiegata per usi domestici agevolati per assenza di contatori distinti, l’IVA si applica con aliquota ordinaria sull’intera fornitura.

L’agevolazione è invece possibile quando:

• esistano contatori distinti per usi domestici e altri usi;
• oppure il criterio adottato consenta di determinare in modo oggettivo il consumo riferibile all’uso domestico.

Non sono considerate idonee, ai fini della separazione dei consumi, soluzioni tecniche basate su criteri non oggettivi o presuntivi, come la ripartizione proporzionale al valore della proprietà di ciascun consorziato.

Esito finale

L’Agenzia conclude che la fornitura di energia termica resa dalla BETA S.p.A. alla Cooperativa non può fruire dell’aliquota IVA ridotta del 10%, poiché manca il requisito dell’uso domestico in capo al destinatario diretto della prestazione. La disciplina agevolativa può operare solo nei rapporti con i singoli consumatori finali, nei limiti e con le modalità sopra indicate.

Le Direzioni Regionali sono invitate a vigilare affinché le istruzioni e i principi esposti siano applicati in modo uniforme.