Sentenza del 30/11/2016 n. 24381 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

La Guardia di Finanza aveva rilevato che il Consorzio M.C. per i servizi integrati fatturava ai committenti le prestazioni a un importo mediamente superiore del 25% rispetto a quello fatturato dalle società consorziate esecutrici. L'Ufficio aveva ritenuto che il Consorzio operasse con modalità commerciali e lucrative, anziché in regime di neutralità consortile, e aveva imputato alla società consorziata la quota proporzionale dei ricavi e dei costi complessivi, emettendo un avviso di accertamento per maggiori Irpeg, Irap e Iva relative all'anno 2000. L'Agenzia contestava inoltre alla Commissione tributaria regionale di non aver posto a carico della società l'onere di giustificare la differenza tra gli importi fatturati dal Consorzio e quelli fatturati dalla consorziata.

La decisione

La Corte di cassazione ha accolto il ricorso dell'Agenzia delle Entrate, ha cassato la sentenza della Commissione tributaria regionale di Torino e ha rinviato la causa alla Commissione tributaria regionale del Piemonte, in diversa composizione, per un nuovo esame e per la liquidazione delle spese. La Corte ha stabilito che, quando esiste una differenza tra quanto fatturato dal Consorzio al committente e quanto fatturato dalla consorziata al Consorzio, spetta alla consorziata dimostrare analiticamente che la differenza non costituisce ricavi occultati, ma deriva da spese generali ripartite, servizi specifici prestati dal Consorzio o provvigioni formalmente pattuite. Per l'Iva deve sussistere, in linea generale, corrispondenza tra la base imponibile fatturata dal Consorzio e quella fatturata dalla consorziata, salvo la provvigione adeguatamente provata.

Norme richiamate

• Art. 2602 c.c. e disposizioni seguenti

  La funzione mutualistica dei Consorzi non è ostativa allo svolgimento, da parte della società consortile, di una distinta attività commerciale con scopo di lucro.

  La natura consortile non comporta automaticamente l'assenza di attività commerciale o lucrativa; occorre esaminare concretamente i rapporti tra Consorzio e consorziate.

• D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, artt. 3, 6, 13 e 21

  Deve esservi piena corrispondenza tra la base imponibile fatturata dal Consorzio al terzo committente e quella fatturata dall'impresa consorziata al Consorzio mandatario, salvo la rilevanza fiscale della eventuale provvigione.

  Ai fini Iva, il meccanismo consortile o di mandato senza rappresentanza impone, di regola, il ribaltamento integrale dell'imponibile; differenze e provvigioni sono fiscalmente riconoscibili solo se specificamente dimostrate e formalmente pattuite.

• D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 37-bis

  È richiamato in relazione al divieto generale di abuso del diritto e alla necessità di impedire strutture negoziali utilizzate per occultare ricavi o alterare la corretta imputazione fiscale.

• D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 41-bis, comma 1

  È richiamato con riguardo all'accertamento parziale e alla determinazione dei maggiori imponibili sulla base degli elementi acquisiti dall'Amministrazione finanziaria.

• D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, artt. 54 e 55

  Sono richiamati in relazione ai poteri di accertamento e rettifica dell'Iva, anche in presenza di documentazione incompleta o di elementi contabili ritenuti non attendibili.

• Artt. 1705 c.c. e seguenti

  Le norme sul mandato senza rappresentanza sono rilevanti per qualificare i rapporti tra Consorzio, consorziata e committente e per stabilire se la differenza tra le fatture rappresenti una provvigione spettante al Consorzio.

• Cass., Sezioni Unite, sentenza n. 12190 del 19 aprile 2016

  Nel caso in cui sussista una differenza tra quanto fatturato dal Consorzio al terzo committente e quanto fatturato dalla società consorziata esecutrice dei lavori al Consorzio, è onere della consorziata fornire la prova dettagliata della causale della differenza.

  La sentenza enuncia il principio secondo cui la neutralità fiscale del Consorzio non si presume in presenza di differenze di fatturazione: la consorziata deve documentare puntualmente spese generali, servizi specifici o provvigioni.

Massime di principio

• La forma consortile non garantisce automaticamente la neutralità fiscale: contano le modalità concrete con cui il Consorzio acquisisce, fattura e redistribuisce le commesse.
• Quando il Consorzio fattura al cliente più di quanto la consorziata esecutrice fattura al Consorzio, la differenza può essere considerata ricavo della consorziata non dichiarato, salvo prova analitica di una diversa causale.
• La consorziata deve conservare e produrre contratti, delibere, criteri di riparto, fatture e documentazione contabile idonei a dimostrare che la differenza deriva da costi generali, servizi specifici o provvigioni effettivamente pattuite.
• Per l'Iva il ribaltamento deve normalmente mantenere la corrispondenza tra l'imponibile fatturato al committente e quello riaddebitato dalla consorziata al Consorzio; eventuali scostamenti richiedono una giustificazione formale e documentata.
• In caso di accertamento fondato su documentazione incompleta, l'onere di provare la correttezza della diversa imputazione dei ricavi grava principalmente sul contribuente che intende contestare la ricostruzione dell'Ufficio.