Circolare numero 166 del 21-12-2004

Conguaglio di fine anno 2004 dei contributi previdenziali e assistenziali

La circolare disciplina le operazioni di conguaglio di fine anno 2004 per i datori di lavoro che operano con il DM10. L'obiettivo è consentire l'allineamento tra imponibile contributivo, aliquote applicabili e competenza delle retribuzioni variabili, con la possibilità di regolarizzare anche con la denuncia di gennaio 2005 senza applicazione di oneri accessori.

Ambito e finalità del conguaglio

Le operazioni sono ricondotte a tre esigenze fondamentali:

• esatta quantificazione dell'imponibile contributivo ai sensi dell'art. 6 del D.Lgs. n. 314/1997;
• applicazione corretta delle aliquote collegate all'imponibile;
• imputazione all'anno di competenza degli elementi variabili della retribuzione, per i quali gli adempimenti contributivi vengono assolti con la denuncia di gennaio 2005.

La circolare elenca le fattispecie che possono richiedere il conguaglio di fine anno:

• elementi variabili della retribuzione;
• decontribuzione dei premi di risultato;
• massimale contributivo ex art. 2, comma 18, legge n. 335/1995;
• contributo aggiuntivo IVS dell'1%;
• erogazioni liberali esenti fino a 258,23 euro;
• fringe benefit esenti fino a 258,23 euro;
• prestiti ai dipendenti;
• bonus per i lavoratori che posticipano il pensionamento;
• operazioni societarie.

Termine di attuazione

In base alla deliberazione del Consiglio di Amministrazione n. 5 del 26/3/1993, approvata con D.M. 7/10/1993, i conguagli possono essere eseguiti:

• con la denuncia di competenza di dicembre 2004, scadenza 17/1/2005;
• con la denuncia di competenza di gennaio 2005, scadenza 16/2/2005.

La regolarizzazione è ammessa senza aggravio di oneri accessori, purché siano rispettate le modalità specifiche previste per ciascun istituto.

Elementi variabili della retribuzione

Per gli elementi o eventi che incidono sulla retribuzione imponibile e maturano nel corso del mese, la circolare richiama il principio per cui le variazioni possono essere considerate negli adempimenti e nel versamento del mese successivo, fermo restando il principio di competenza nell'ambito dell'anno solare.

Sono ricompresi, tra gli altri:

• straordinari;
• diaria o missione;
• indennità di malattia o maternità anticipate dal datore di lavoro per conto INPS;
• indennità riposi per allattamento;
• giornate retribuite per donatori di sangue;
• riduzioni di retribuzione per infortuni indennizzabili INAIL;
• permessi non retribuiti;
• astensioni dal lavoro;
• indennità per ferie non godute;
• congedi matrimoniali;
• integrazioni salariali non a zero ore.

Sono assimilati anche l'indennità di cassa, i prestiti ai dipendenti e i congedi parentali in genere.

Per le componenti maturate a dicembre 2004 e denunciate a gennaio 2005 devono essere utilizzati i seguenti codici DM10/2, quadro B/C:

• A000: aumento della retribuzione imponibile, generalità delle aziende;
• D000: diminuzione della retribuzione imponibile, generalità delle aziende;
• F000: aumento della retribuzione imponibile, fondi speciali di previdenza;
• G000: diminuzione della retribuzione imponibile, fondi speciali di previdenza;
• F010: aumento della retribuzione imponibile, prestazioni in conto capitale;
• G010: diminuzione della retribuzione imponibile, prestazioni in conto capitale.

Ai fini della posizione assicurativa il criterio resta quello della competenza di dicembre 2004; ai fini del regime contributivo, invece, gli elementi variabili sono considerati retribuzione di gennaio 2005. Devono quindi essere ricompresi nel CUD/2005 e nel modello 770/2005.

La circolare precisa inoltre che la sistemazione contributiva degli elementi variabili deve avvenire entro il mese successivo a quello di riferimento, ma la comunicazione delle partite può essere effettuata anche con il DM10/2 di febbraio 2005.

Decontribuzione dei premi di risultato

La decontribuzione prevista dall'art. 2 del D.L. n. 67/1997, convertito nella legge n. 135/1997, riguarda gli importi previsti dalla contrattazione collettiva aziendale o di secondo livello, la cui erogazione sia incerta e legata a incrementi di produttività, qualità e competitività.

Il regime prevede:

• applicazione, in luogo della contribuzione ordinaria, del contributo di solidarietà del 10% a carico del datore di lavoro;
• tetto massimo pari al 3% della retribuzione imponibile percepita dal lavoratore nell'anno solare di riferimento;
• base di calcolo comprensiva anche dell'eventuale quota di erogazione non soggetta a decontribuzione;
• deposito dei contratti presso la Direzione provinciale del lavoro entro 30 giorni dalla stipula.

La circolare chiarisce che il riferimento per il tetto è la retribuzione corrisposta dal singolo datore di lavoro che effettua l'erogazione, senza rilevanza delle retribuzioni percepite da altri datori, salvo le ipotesi di successione o simultaneità dei rapporti trattate più avanti.

Erogazioni destinate alla previdenza complementare

Il contributo di solidarietà del 10% non è dovuto se le erogazioni sono destinate alla previdenza complementare ex D.Lgs. n. 124/1993. Se solo una parte è destinata a tale finalità, il contributo si applica sulla parte residua.

Resta comunque dovuto, sull'intero accantonamento, il diverso contributo di solidarietà del 10% ex art. 9-bis della legge n. 166/1991.

Casi particolari

La circolare disciplina tre ipotesi specifiche:

• anticipazioni su erogazioni contrattuali: l'anticipazione può essere assoggettata al regime agevolato se è prevista una successiva verifica dell'effettivo raggiungimento degli obiettivi;
• erogazioni mensili: il regime può essere applicato mese per mese, come nell'elemento economico territoriale dell'edilizia, con eventuale conguaglio a fine anno;
• erogazioni nell'anno successivo a dipendente cessato: ai soli fini della determinazione del tetto si assume la retribuzione imponibile dell'anno precedente, mentre la percentuale del tetto si applica con riguardo al momento dell'erogazione.

Modalità di conguaglio

Il conguaglio può essere effettuato:

• alla fine dell'anno;
• all'atto della cessazione del rapporto di lavoro.

Se la decontribuzione è stata applicata in corso d'anno sulla base di una retribuzione annua presunta, a conguaglio il datore deve confrontare la retribuzione presunta con quella effettiva.

Nel caso di retribuzione presunta uguale alla retribuzione effettiva, non si esegue alcun conguaglio.

Nel caso di retribuzione effettiva maggiore della presunta:

• si porta in diminuzione dell'imponibile l'ulteriore quota di erogazione soggetta a decontribuzione;
• si versa il contributo di solidarietà del 10% con codice M931 per la generalità dei lavoratori o M932 per i dirigenti ex INPDAI al 31/12/2002;
• si rimborsa al lavoratore la differenza della quota di contributo a suo carico trattenuta in eccesso.

Nel caso di retribuzione effettiva minore della presunta:

• si porta in aumento dell'imponibile l'importo dell'erogazione non soggetta a decontribuzione;
• si recupera il contributo di solidarietà già versato con codice L931 per la generalità dei lavoratori o L933 per i dirigenti ex INPDAI al 31/12/2002;
• si trattiene al lavoratore la differenza della quota di contributo a suo carico trattenuta in difetto.

Se il conguaglio è effettuato con la denuncia di gennaio 2005, le variazioni dell'imponibile devono essere evidenziate con i codici A000 o D000, a seconda che si tratti di aumento o diminuzione.

Codici per differenze contributive e agevolative

Se il regime contributivo vigente nel mese del conguaglio è diverso da quello vigente nel mese dell'erogazione, la circolare consente anche l'uso dei seguenti codici:

• M186 / M187 / M204 / M207 nel quadro B/C;
• L320 / L321 / L381 / L382 nel quadro D.

Sono richiamate le precedenti circolari in materia, con l'indicazione che i codici M207 e L382 sono di nuova istituzione.

Massimale contributivo ex legge n. 335/1995

Per gli iscritti successivamente al 31/12/1995 a forme pensionistiche obbligatorie privi di anzianità contributiva, o per coloro che optano per il sistema contributivo, resta applicabile il massimale annuo della base contributiva e pensionabile previsto dall'art. 2, comma 18, della legge n. 335/1995.

Per il 2004 il massimale è pari a 82.401,00 euro. Esso vale per la sola contribuzione IVS, compresa l'aliquota aggiuntiva dell'1%.

La circolare ribadisce che:

• il massimale non è frazionabile a mese;
• in caso di rapporti successivi le retribuzioni dei precedenti rapporti si cumulano;
• il lavoratore deve esibire al datore successivo la certificazione CUD o una dichiarazione sostitutiva;
• in caso di rapporti simultanei, le retribuzioni si cumulano e il superamento del massimale va gestito in modo proporzionale nel mese del superamento;
• in presenza nell'anno sia di lavoro subordinato sia di collaborazione coordinata e continuativa, le relative retribuzioni non si cumulano ai fini del massimale.

Se per effetto di una errata determinazione dell'imponibile è stato versato IVS sulla parte eccedente il massimale, il recupero avviene con il codice L952 o L953, a seconda della categoria del lavoratore. Lo stesso codice si usa per il recupero della contribuzione IVS dovuta a Fondi sostitutivi o gestioni speciali INPS.

Nel caso di recupero con denuncia di dicembre 2004, la retribuzione correlata va indicata con codice H400 e dicitura "RID. IMPONIBILE ANNO CORRENTE"; nel caso di gennaio 2005, con codice H500 e dicitura "RID. IMPONIBILE ANNO PRECEDENTE". In tali casi non vanno compilate le caselle "Numero dipendenti", "Numero giornate" e "Contributi dovuti".

La circolare precisa inoltre che, se gli elementi variabili sono assolti con la denuncia di gennaio 2005, essi non incidono sul massimale 2004 ma sulla nuova annualità, e che, ai fini della posizione individuale, tali elementi sono considerati di competenza 2005.

Contributo aggiuntivo IVS dell'1%

L'art. 3-ter della legge n. 438/1992 prevede, per i regimi pensionistici con aliquota a carico dei lavoratori inferiore al 10%, un contributo aggiuntivo dell'1% a carico del lavoratore sulla quota di retribuzione eccedente la prima fascia di retribuzione pensionabile.

Per il 2004 la soglia è pari a 37.883,00 euro annui, corrispondenti a 3.157,00 euro mensili. Il criterio applicabile è quello della mensilizzazione.

La circolare riporta i codici utilizzati per il versamento mensile dell'1%:

• M950 / M960 per la generalità delle aziende e dirigenti ex INPDAI;
• B980 per banche ed enti pubblici creditizi;
• X950, X960, X970, X980, X990 per le altre gestioni speciali indicate.

Poiché il limite è mensilizzato, può rendersi necessario un conguaglio a credito o a debito del lavoratore. Il conguaglio può essere eseguito con la denuncia di dicembre 2004 o con quella di gennaio 2005, usando i codici:

• M951 / M952 per la generalità delle aziende e dirigenti ex INPDAI;
• B981 per banche ed enti pubblici creditizi;
• X951, X961, X971, X981, X991 per le altre gestioni.

Per il recupero si usano i codici del quadro D:

• L951 / L954 / L981 / L941 / L961 / L971 / L980 / L991, secondo la gestione interessata.

Se gli elementi variabili della retribuzione sono denunciati a gennaio 2005, non incidono sul tetto 2004 di 37.883,00 euro, perché sono considerati retribuzione di gennaio 2005. Sono inoltre richiamate le regole sui rapporti successivi e simultanei, con cumulo delle retribuzioni ai fini del superamento della fascia.

Erogazioni liberali

Le erogazioni liberali concesse in occasione di festività o ricorrenze alla generalità o a categorie di dipendenti non concorrono a formare il reddito, e quindi l'imponibile previdenziale, entro il limite di 258,23 euro per periodo d'imposta.

In sede di conguaglio, che può essere effettuato con la denuncia di dicembre 2004 o di gennaio 2005, si applicano due regole alternative:

• se l'erogazione non è stata assoggettata a contribuzione ed eccede il limite, la parte eccedente va sommata all'imponibile del mese e il lavoratore deve restituire la differenza contributiva a suo carico trattenuta in misura minore;
• se invece l'erogazione è stata assoggettata a contribuzione pur essendo entro il limite, la parte non imponibile fino a 258,23 euro va portata in diminuzione dell'imponibile e si rimborsa al lavoratore la quota di contributo trattenuta in eccesso.

Fringe benefit

L'art. 51, comma 3, del TUIR prevede che il valore dei beni ceduti e dei servizi prestati non concorra al reddito di lavoro dipendente se, complessivamente, non supera 258,23 euro nel periodo d'imposta; oltre tale soglia l'intero valore diventa imponibile.

In sede di conguaglio il datore di lavoro deve considerare anche i fringe benefit erogati da precedenti datori di lavoro. Ai soli fini previdenziali, se il limite è superato, l'azienda che effettua il conguaglio versa i contributi solo sul valore dei fringe benefit da essa erogati.

Le modalità operative prevedono:

• aumento dell'imponibile per l'importo dei fringe benefit erogati dal datore che effettua il conguaglio, se il valore complessivo supera il limite e tali somme non sono state assoggettate a contribuzione nel corso dell'anno;
• trattenuta al lavoratore della differenza della quota contributiva a suo carico non trattenuta durante l'anno.

Prestiti ai dipendenti

Per i prestiti ai dipendenti, ai fini della determinazione della quota imponibile del compenso in natura, dal 1° gennaio 2000 si assume come parametro il tasso ufficiale di riferimento vigente al termine di ciascun anno.

Bonus per il posticipo del pensionamento

Per i lavoratori beneficiari del bonus previsto dall'art. 1, commi 12 e seguenti, della legge n. 243/2004, il conguaglio segue i criteri ordinari di competenza e di cassa, ma con un regime particolare.

Poiché per tali lavoratori è previsto l'esonero dal versamento del contributo IVS e del contributo aggiuntivo dell'1%, i contributi oggetto di conguaglio relativi a tali voci, da versare o recuperare nel mese di dicembre 2004 o gennaio 2005, devono essere sommati o sottratti direttamente al bonus di competenza del mese. I contributi minori sono invece conguagliati con le modalità ordinarie.

Operazioni societarie

Nelle ipotesi di operazioni societarie che comportano il passaggio di lavoratori ai sensi dell'art. 2112 c.c., nonché nei casi di cessione del contratto di lavoro, il conguaglio è effettuato dal datore di lavoro subentrante.

Il conguaglio deve essere eseguito sulla retribuzione complessivamente percepita nell'anno dal lavoratore, anche se in parte corrisposta dal precedente datore di lavoro, includendo:

• quote retributive assoggettate a decontribuzione;
• erogazioni liberali;
• fringe benefit.

Riferimenti operativi e documentali

La circolare richiama numerosi precedenti atti di prassi per il dettaglio applicativo delle singole materie. In particolare, per diverse fattispecie è ribadito il collegamento con la certificazione CUD e con il modello 770, nonché l'uso dei codici DM10/2 e delle specifiche diciture richieste nei quadri B/C e D.