Sentenza del 14/01/2015 n. 406 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

La società ha impugnato l'avviso di accertamento relativo a IRPEG e IRAP per il 2004, contestando la qualificazione come abusiva o elusiva di un'operazione di sale and lease back e, soprattutto, la violazione del contraddittorio preventivo. L'avviso era stato emesso prima del decorso del termine dilatorio di 60 giorni dalla consegna del processo verbale di chiusura delle operazioni di verifica, senza consentire alla contribuente di presentare osservazioni, chiarimenti e giustificazioni prima dell'adozione dell'atto.

La decisione

La Corte di cassazione ha accolto il ricorso della società limitatamente alla pretesa IRPEG e IRAP, ritenendo invalido l'avviso di accertamento emesso prima della scadenza del termine di 60 giorni previsto dall'art. 12, comma 7, dello Statuto del contribuente. La Corte ha affermato che il contraddittorio preventivo costituisce una garanzia imperativa, applicabile anche alle contestazioni di abuso del diritto non riconducibili alle specifiche fattispecie dell'art. 37-bis del D.P.R. n. 600/1973. Ha quindi cassato la sentenza impugnata nella parte relativa alle imposte sui redditi, deciso la causa nel merito accogliendo il ricorso introduttivo della società e condannato l'Agenzia delle Entrate alle spese del giudizio di legittimità. È rimasto fermo l'annullamento già disposto nei gradi di merito relativamente all'IVA.

Norme richiamate

• Legge 27 luglio 2000, n. 212, art. 12, comma 7

  Il contribuente può comunicare osservazioni e richieste entro sessanta giorni dal rilascio della copia del processo verbale di chiusura delle operazioni.

  Il termine di 60 giorni è posto a tutela del contraddittorio preventivo. L'atto impositivo emesso prima della sua scadenza è invalido, salvo l'eventuale presenza di effettive e dimostrate ragioni di particolare urgenza.

• D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 37-bis, comma 4

  L'Ufficio deve richiedere chiarimenti al contribuente e osservare il termine dilatorio prima di emettere l'atto di accertamento.

  La disciplina del contraddittorio preventivo per le fattispecie elusive è espressione di un principio generale e non opera soltanto per le operazioni tassativamente elencate nel comma 3. L'inosservanza del procedimento comporta l'invalidità dell'accertamento.

• Costituzione, artt. 3, 53 e 97

  I principi di ragionevolezza, capacità contributiva, buon andamento e imparzialità dell'amministrazione contribuiscono a fondare l'obbligo di collaborazione e contraddittorio tra amministrazione finanziaria e contribuente.

• Art. 384, comma 2, c.p.c.

  Poiché non erano necessari ulteriori accertamenti di fatto, la Corte ha potuto decidere direttamente la controversia nel merito dopo aver cassato la sentenza impugnata.

• Principio generale del diritto dell'Unione europea sul diritto di difesa e contraddittorio

  Il soggetto destinatario di un atto pregiudizievole deve essere messo in condizione di manifestare utilmente il proprio punto di vista prima dell'adozione dell'atto.

  Il contraddittorio preventivo si applica ogniqualvolta l'amministrazione intenda adottare un provvedimento lesivo, senza discriminazioni basate sulla natura armonizzata o non armonizzata del tributo.

Massime di principio

• Prima di emettere un atto impositivo fondato su contestazioni elusive o abusive, l'amministrazione deve consentire al contribuente di conoscere gli addebiti e di presentare osservazioni e documenti.
• Quando è stato consegnato un processo verbale di chiusura delle verifiche, l'avviso di accertamento deve normalmente attendere il decorso di 60 giorni.
• L'emissione anticipata dell'atto può essere giustificata solo da ragioni concrete di particolare urgenza, che l'amministrazione deve allegare e dimostrare in giudizio.
• La violazione del contraddittorio preventivo può comportare l'invalidità dell'accertamento anche se la legge non prevede espressamente, per quel caso specifico, la sanzione della nullità.
• L'obbligo di contraddittorio può applicarsi anche a fattispecie abusive diverse da quelle espressamente elencate dall'art. 37-bis del D.P.R. n. 600/1973.
• L'atto impositivo deve motivare anche sulle osservazioni e sui chiarimenti forniti dal contribuente; una motivazione che li ignori può costituire un ulteriore vizio dell'atto.