Sentenza del 23/01/2019 n. 1777 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

La controversia riguarda gli accertamenti IVA e IRPEG per gli anni d’imposta 2001 e 2002, con cui erano stati recuperati a tassazione gli importi versati dal socio di maggioranza e contabilizzati come finanziamenti, qualificati dall’Ufficio come sopravvenienze attive, e disconosciuta la detrazione IVA su spese relative a un immobile. La società contestava la qualificazione dei versamenti come imponibili, sostenendo che fossero finanziamenti da restituire e richiamando la contabilità e il bilancio; contestava inoltre la valutazione dei fatti e l’applicazione delle norme tributarie. L’Agenzia, con ricorso incidentale, contestava invece il riconoscimento dell’inerenza delle spese immobiliari, rilevando in particolare costi per gas e utenze telefoniche incompatibili con l’asserita inagibilità dell’immobile.

La decisione

La Cassazione ha rigettato integralmente il ricorso principale della società: i motivi sulla qualificazione dei versamenti sono risultati infondati o inammissibili. In particolare, la motivazione della CTR sulla mancanza di un obbligo documentato di restituzione e sull’assenza di prova dei rimborsi è stata ritenuta logica; le norme invocate per escludere l’imponibilità dei versamenti o presumere la natura di mutuo riguardavano società di persone, non una S.r.l.; inoltre, le scritture contabili non impediscono all’Amministrazione di rettificare poste inattendibili sulla base di elementi presuntivi. È stato invece accolto il ricorso incidentale dell’Agenzia: la CTR aveva motivato in modo contraddittorio nel ritenere l’immobile inagibile pur in presenza di spese per gas e utenze telefoniche, normalmente correlate a un uso abitativo. La sentenza impugnata è stata cassata limitatamente a tale profilo e la causa rinviata alla Commissione tributaria regionale del Lazio, in diversa composizione, anche per le spese. La decisione non definisce in via definitiva il trattamento delle spese immobiliari, che dovrà essere riesaminato in sede di rinvio.

Norme richiamate

• D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, art. 55, comma 4 (già art. 55, comma 4, nel testo applicabile; indicato nel provvedimento anche come disposizione sui versamenti a fondo perduto o in conto capitale)

  La disposizione richiamata, in deroga al principio generale espresso dal precedente comma per cui anche i proventi in denaro o in natura conseguiti a titolo di contributo o liberalità sono considerati sopravvenienze attive (lett. b), esclude un siffatto trattamento fiscale limitatamente a quei versamenti effettuati, a fondo perduto in conto capitale, alle società in nome collettivo o in accomandita semplice dai propri soci.

  L’esclusione dalla tassazione delle sopravvenienze attive prevista dalla disposizione, nella versione applicabile agli anni 2001 e 2002, è limitata ai versamenti dei soci a fondo perduto o in conto capitale effettuati a società in nome collettivo o in accomandita semplice; non si estende alla S.r.l. ricorrente.

• Codice civile, art. 2467

  La Corte ritiene non pertinente il richiamo alla disciplina dei finanziamenti dei soci, perché la fattispecie controversa è stata risolta sulla base dell’assenza di prova di un effettivo obbligo di restituzione e non in applicazione della disciplina invocata.

• D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, art. 43 (già art. 43, nel testo pro tempore vigente)

  Anche in questo caso, la disposizione invocata non trova applicazione al caso in esame in quanto il suo ambito di operatività è circoscritto, sotto il profilo soggettivo, alle società in nome collettivo e in accomandita semplice, non estendendosi, alla luce del suo chiaro tenore letterale, anche alle società a responsabilità limitata.

  La presunzione secondo cui le somme versate dai soci si considerano date a mutuo, salvo diversa risultanza dei bilanci, vale soltanto per le società in nome collettivo e in accomandita semplice e non opera per una S.r.l.

• D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, art. 52 (già art. 52, nel testo applicabile ratione temporis)

  La circostanza per cui il reddito di impresa è determinato, ai sensi del D.P.R. n. 917 del 1986, art. 52 (nella formulazione applicabile ratione temporis), apportando all'utile o alla perdita risultante dal conto economico, relativo all'esercizio chiuso nel periodo di imposta, le variazioni in aumento o in diminuzione conseguenti all'applicazione dei criteri stabiliti nelle disposizioni del testo unico sui redditi, non esclude che l'Amministrazione finanziaria possa rettificare le dichiarazioni, nell'esercizio dei suoi poteri di accertamento, ritenendo inattendibili i dati relativi ad alcune poste di bilancio e dimostrando la loro astratta idoneità a rappresentare una capacità contributiva non dichiarata.

  La determinazione del reddito d’impresa sulla base del conto economico, con le variazioni previste dal TUIR, non preclude all’Amministrazione di rettificare la dichiarazione quando dimostri l’inattendibilità di specifiche poste e la loro idoneità a occultare capacità contributiva.

• Codice civile, art. 2709

  Sotto altro aspetto, l'efficacia probatoria attribuita alle risultanze delle scritture contabili ha un valore meramente presuntivo, per cui può essere superata dalla prova contraria avente ad oggetto l'inattendibilità dell'indicazione desumibile dalla annotazione.

  Le annotazioni contabili non sono prova insuperabile della natura dell’operazione: la loro efficacia è presuntiva e può essere vinta dimostrando che l’indicazione registrata è inattendibile.

• D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 39

  La tenuta della contabilità in maniera formalmente regolare non è di ostacolo alla rettifica delle dichiarazioni fiscali in forza di valutazioni condotte sulla base di presunzioni gravi, precise e concordanti che facciano seriamente dubitare della completezza e fedeltà della contabilità esaminata (cfr. Cass. 7 aprile 2017, n. 9084; Cass. 24 settembre 2014, n. 20060).

  La regolarità formale delle scritture non impedisce l’accertamento: la rettifica è possibile se presunzioni gravi, precise e concordanti mettono seriamente in dubbio la completezza e fedeltà della contabilità.

• D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 37-bis

  La disposizione è stata invocata dalla società, ma la Corte ha rigettato la censura senza formulare una distinta interpretazione dell’articolo; ha ritenuto sufficiente la possibilità di rettificare dati contabili formalmente regolari sulla base di presunzioni gravi, precise e concordanti.

• Codice di procedura civile, art. 378

  La norma è richiamata soltanto per indicare il deposito della memoria della ricorrente; non costituisce una ratio decidendi della pronuncia.

Massime di principio

• Per stabilire se somme versate da un socio siano un finanziamento e non un ricavo imponibile, la sola denominazione data dalla società nei bilanci o nelle scritture non è decisiva: rilevano la prova dell’obbligo di restituzione e gli elementi concreti dell’operazione, inclusa la condotta successiva delle parti.
• La possibilità astratta di concludere oralmente un mutuo o di non fissare un termine di restituzione non prova che, nel caso concreto, sia stato effettivamente stipulato un finanziamento. L’assenza di documentazione dell’obbligo restitutorio e di rimborsi può essere valutata insieme agli altri elementi probatori.
• Le agevolazioni o presunzioni tributarie riferite espressamente a determinate forme societarie non si estendono automaticamente a una S.r.l.; occorre verificare il preciso ambito soggettivo della norma applicabile.
• Scritture contabili formalmente regolari e bilanci non impediscono un accertamento fiscale se l’Amministrazione dispone di elementi presuntivi gravi, precisi e concordanti che ne mettano in dubbio attendibilità o completezza.
• Nel valutare l’inerenza o la detraibilità di spese relative a un immobile, le condizioni dichiarate del bene devono essere coerenti con gli indizi di utilizzo effettivo: consumi di gas e utenze possono contraddire l’affermazione che l’immobile fosse inagibile o inutilizzato. La Cassazione ha però rinviato la valutazione concreta al giudice di merito.
• In sede di legittimità, una censura sulla motivazione non prevale soltanto perché il giudice non ha attribuito peso a tutti gli indizi proposti dalla parte, se la sentenza espone un percorso logico riconoscibile e spiega perché altri elementi siano ritenuti più concludenti.