Cassazione Civile, Sentenza n. 25893/2022 del 02/09/2022

Esito

La controversia

Impugnazione della sentenza della CTR Umbria che aveva ritenuto legittimo l'avviso di rettifica dell'Agenzia delle Entrate per gli anni 1996-1997, contestando che le operazioni con operatori extracomunitari (in particolare Rosada e Wizard) fossero cessioni all'esportazione esenti IVA ex art. 8 d.P.R. 633/1972; la CTR aveva qualificato i rapporti come cessioni in conto lavorazione senza trasferimento di proprietà, valorizzando contratti e elementi indiziari dell'Amministrazione. East West ha proposto ricorso per cassazione con cinque motivi: 1) violazione dell'art. 2909 c.c. (efficacia di giudicato di pronunce favorevoli su annualità successive); 2) violazioni di norme civili e fiscali e carenze motivazionali riguardo all'uso del contratto con Rosada e alla sua presunta nullità; 3) nullità della sentenza per omessa pronuncia (art. 112 c.p.c.) e mancata valutazione di circostanze rilevanti; 4) errata interpretazione dell'art. 8 d.P.R. 633/1972 e mancata considerazione della prassi ministeriale (circolare 156/E/1999 e risoluzione 11/2/1998); 5) mancata applicazione dello ius superveniens in materia di sanzioni, come disposto dall'ordinanza di cassazione n. 28709/2017.

La decisione

La Corte di cassazione, dopo avere esaminato i motivi, ha rigettato i primi quattro motivi ritenendoli inammissibili o infondati (richiamando principi sulla prova del trasferimento della proprietà per l'esenzione IVA, sulla limitata efficacia vincolante di sentenze relative ad anni diversi, e sui limiti del sindacato di legittimità sulle valutazioni di fatto). Ha invece accolto il quinto motivo: la CTR non ha dato applicazione alla statuizione della precedente ordinanza di cassazione n. 28709/2017 circa l'applicazione dello ius superveniens in materia di sanzioni amministrative pecuniarie. Per tale ragione la sentenza impugnata è stata cassata in relazione a quel punto e la causa è stata rinviata alla CTR Umbria in diversa composizione perché riesamini anche la questione delle sanzioni e decida sulle spese del grado di giudizio.

Norme richiamate

• art. 8 d.P.R. n. 633 del 1972

  Per l'esenzione IVA ex art. 8 è necessario il trasporto fuori dall'UE e il trasferimento della proprietà del bene: le esportazioni in conto lavorazione, di norma, non rientrano nell'esenzione se manca il definitivo trasferimento della titolarità; l'onere della prova del trasferimento grava sul contribuente.

• art. 1 d.P.R. n. 441 del 1997

  La presunzione di cessione prevista da tale norma è inapplicabile alle esportazioni; non assiste il contribuente nel dimostrare il trasferimento della proprietà all'estero.

• art. 2909 c.c.

  Riguarda l'efficacia del giudicato esterno: la Corte sottolinea che sentenze su annualità diverse vincolano solo se riguardano elementi di carattere tendenzialmente permanente; la qualificazione delle singole 'cessioni' in ciascun esercizio è valutazione di fatto e non automaticamente trasponibile ad altri periodi.

• artt. 1362, 1470, 1418 c.c.

  Riferiti alla formazione e validità del contratto: la Corte ha ritenuto che i contratti possano costituire materiale probatorio/indiziario ma la loro presunta nullità o modificazione deve essere provata e non può sostituire la valutazione complessiva degli elementi di fatto.

• artt. 2727 e 2729 c.c.

  Norme sulla prova: la Corte ricorda che è rimessa al giudice di merito la valutazione delle prove contabili e documentali e la scelta delle risultanze probatorie ritenute conclusive.

• art. 112 c.p.c.

  Regola l'omessa pronuncia: la Corte ha ritenuto che non ricorresse una omessa statuizione su domanda o eccezione autonoma rilevante, ma piuttosto il rigetto implicito di argomentazioni di fatto.

• art. 36 d.lgs. n. 546 del 1992

  Richiamato nel contesto processuale tributario: la Corte ha valutato la pretesa omissione di valutazione di circostanze già assorbite dall'ordinanza di rinvio e ha escluso il vizio per carenza di specificità nella deduzione.

• art. 360 c.p.c. (nn. 1, 3 e 5)

  Disciplina i motivi di cassazione: la Corte ha applicato i parametri di ammissibilità (autosufficienza, specificità) e il limite del sindacato di legittimità sulle valutazioni di fatto; il n.5 richiede la prospettazione di un fatto decisivo la cui omissione avrebbe cambiato l'esito.

• art. 384 comma 2 c.p.c.

  Richiamato in relazione all'ordinanza di rinvio: la Corte ha rilevato il mancato rispetto dell'indicazione di riesame dello ius superveniens sul punto sanzionatorio, fundante l'accoglimento del quinto motivo.

• d.lgs. n. 40/2006

  Ha rimodulato l'art. 360 c.p.c.; la Corte l'ha richiamato nel valutare l'applicabilità del n.5 e la nozione di 'fatto' decisivo.

• Direttiva 77/388/CEE (art. 15 e art. 3)

  Fonte unionale che giustifica l'esenzione IVA per le cessioni all'esportazione: la Corte richiama il criterio che l'IVA non deve gravare sui consumatori extra-UE e che l'esenzione è collegata al trasferimento della merce fuori dalla Comunità e al suo trasferimento a titolo oneroso.

Massime di principio

• Per ottenere l'esenzione IVA ex art. 8 d.P.R. 633/1972 il contribuente deve provare il trasporto fuori dall'UE e il definitivo trasferimento della proprietà: la mera documentazione formale non basta se gli elementi di fatto indicano una cessione in conto lavorazione.
• I contratti tra le parti costituiscono materiale probatorio rilevante ma non vincolante: il giudice di merito deve valutare il complesso delle scritture contabili, doganali e delle modalità concrete di esecuzione degli accordi.
• Decisioni favorevoli per anni successivi vincono solo per elementi costitutivi di fatto di natura stabile tra periodi d'imposta; non operano automaticamente come giudicato vincolante per annualità diverse quando gli accertamenti si fondano su fatti diversi.
• La Cassazione sindaca limitatamente i profili di diritto e la regolarità della motivazione: i giudizi di fatto e la valutazione della prova spettano al giudice di merito e sono insindacabili se adeguatamente motivati.
• In sede di ricorso per cassazione è essenziale il rispetto del requisito di autosufficienza e specificità dei motivi: censure generiche, non autosufficienti o eterogenee sono spesso dichiarate inammissibili.
• Se in precedenti atti di rinvio la Corte aveva richiesto l'applicazione di normativa sopravvenuta (ius superveniens), il giudice del rinvio è obbligato a prenderne esplicito conto: ometterlo legittima la cassazione e il rinvio.
• In casi analoghi, la strategia probatoria del contribuente deve mirare non solo alla produzione dei contratti ma a dimostrare la reale autonomia del cessionario, l'assenza di controllo materiale da parte del cedente e il pagamento di un corrispettivo che indichi trasferimento di proprietà.