Cassazione Civile, Sentenza n. 11719/2023 del 04/05/2023

Esito

La controversia

Il PSPB ha chiesto il rimborso delle ritenute alla fonte operate su dividendi percepiti nel 2010, 2011 e 2012 da società italiane, sostenendo che l'applicazione di tali ritenute ai fondi pensione con sede in uno Stato terzo (Isole Cayman) determinava una discriminazione rispetto ai fondi pensione italiani e violava l'art. 63 T.F.U.E. (libera circolazione dei capitali). L'Agenzia era rimasta in silenzio; i giudici di merito avevano rigettato il ricorso rilevando sia la mancata prova documentale dell'effettivo pagamento delle ritenute (onere probatorio del ricorrente) sia la legittimità della diversità di trattamento dato che lo Stato di sede del fondo rientrava nella black list relativa allo scambio di informazioni (art. 168-bis T.U.I.R.), giustificando misure idonee a garantire l'efficacia dei controlli fiscali.

La decisione

La Corte di Cassazione ha rigettato il ricorso. Ha ritenuto infondato il motivo basato sulla presunta violazione dell'art. 63 T.F.U.E., condividendo la valutazione che la diversa disciplina è giustificata da ragioni imperative d'interesse generale connesse all'efficacia dei controlli fiscali e alla mancanza di adeguato scambio di informazioni con lo Stato terzo (Isole Cayman) nel periodo considerato. Ha inoltre confermato che il ricorrente non ha assolto l'onere di provare l'effettivo versamento delle ritenute (mancanza di note di accredito idonee) e che la motivazione della sentenza impugnata è adeguata. Sono state condannate le spese di giudizio in favore dell'Agenzia delle Entrate (liquidate in euro 6.000,00 per compensi oltre spese).

Norme richiamate

• Art. 63 T.F.U.E.

  1. Nell'ambito delle disposizioni previste dal presente capo sono vietate tutte le restrizioni ai movimenti di capitali tra Stati membri, nonché tra Stati membri e paesi terzi. 2. Nell'ambito delle disposizioni previste dal presente capo sono vietate tutte le restrizioni sui pagamenti tra Stati membri, nonché tra Stati membri e paesi terzi

  La Corte e la Cassazione riconoscono che l'art. 63 tutela anche movimenti di capitali verso/da Stati terzi, ma l'applicabilità richiede comparabilità della situazione e la prova che la misura sia idonea a dissuadere gli investimenti; non ogni differenza di trattamento è automaticamente incompatibile.

• Art. 27 d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, comma 3

  Disciplina la ritenuta alla fonte sugli utili corrisposti ai non residenti (aliquota del 27% originaria, poi modificata per talune fattispecie). La Corte ha ricordato che la disciplina favorevole è stata estesa ai fondi residenti in Stati membri/SEE ma non automaticamente ai fondi residenti in Stati terzi.

• Art. 65 T.F.U.E.

  Consente deroghe alla libera circolazione dei capitali per differenze basate su residenza o luogo di collocamento del capitale, ma va interpretato restrittivamente: le diversità devono essere giustificate da ragioni imperative di interesse generale e non costituire discriminazione arbitraria o mezzo di restrizione dissimulata.

• Art. 168-bis T.U.I.R.

  Norma usata per individuare i Paesi che garantiscono un adeguato scambio di informazioni (white list/black list). L'assenza di adeguato scambio di informazioni con uno Stato terzo può giustificare un trattamento fiscale differenziato a fini di controllo.

• D.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, art. 36

  Richiamato in relazione al vizio di motivazione; la Corte ha applicato i canoni di sindacato limitato sulla motivazione di merito e non ha rilevato nullità per mancanza assoluta o incomprensibilità della motivazione.

• Cod. proc. civ., art. 132

  Richiamato nella valutazione della sufficienza della motivazione: la Cassazione distingue tra motivazione inesistente o contraddittoria (nullità) e semplice insufficienza, quest'ultima non sufficiente per la cassazione.

• Cod. proc. civ., art. 360, comma 1, nn. 3 e 4

  Fondamenti di impugnazione per violazione di legge e nullità per vizio di motivazione; la Corte ha escluso i presupposti per accogliere tali censure nel caso di specie.

• Codice civile, artt. 2697, 2712, 2719

  Articoli che regolano l'onere della prova e le modalità probatorie; la sentenza conferma che il contribuente (attore sostanziale) era gravato dall'onere di provare l'effettivo versamento delle ritenute e che la documentazione prodotta non era idonea.

Massime di principio

• La libertà di circolazione dei capitali (art. 63 T.F.U.E.) può tutelare anche soggetti residenti in Stati terzi, ma la rimostranza di discriminazione richiede prova della comparabilità delle situazioni e dell'effetto deterrente sugli investimenti.
• Gli Stati possono giustificare differenze di trattamento fiscale per soggetti non residenti quando sussistono ragioni imperative d'interesse generale, in particolare l'esigenza di garantire l'efficacia dei controlli fiscali e dello scambio di informazioni; tale giustificazione va interpretata restrittivamente (art. 65 T.F.U.E.).
• La collocazione del fondo in uno Stato inserito nella black list per lo scambio di informazioni (art. 168-bis T.U.I.R.) è un elemento idoneo a giustificare un trattamento fiscale meno favorevole rispetto a fondi residenti in Stati che garantiscono adeguato scambio di informazioni.
• Quando si richiede il rimborso di ritenute, il contribuente ha l'onere di provare l'effettivo versamento delle imposte: sono richiesti documenti idonei e formali (es. note di accredito); mere attestazioni o certificazioni non sempre sono considerate equipollenti.
• Le censure sulla motivazione della sentenza di merito sono difficili da accogliere in Cassazione: bisogna dimostrare l'assenza totale o l'incomprensibilità della motivazione, non la semplice insufficienza argomentativa.
• Se una decisione si regge su più ragioni autonome, l'eliminazione di una sola ragione non determina automaticamente la cassazione se le altre ragioni rimangono valide; alcune censure possono risultare inammissibili per difetto di interesse.