Cassazione Civile, Sentenza n. 25191/2024 del 19/09/2024

Esito

La controversia

Impugnazione di un avviso di accertamento relativo all'IRPEF 2008 per la seconda rata (scadenza 29/02/2008) di una indennità di recesso pattuita con lo Studio Legale Associato Gianni, Origoni, Grippo Partners. L'Ufficio aveva determinato un imponibile evaso di €1.324.328,01 corrispondente alla seconda rata, sottoponendolo a tassazione separata ai sensi dell'art. 17 TUIR. L'Agostini sosteneva che la maggior parte della somma era una restituzione di conferimenti (natura patrimoniale, non tassabile) e criticava la validità della notifica, la decadenza dei termini (raddoppio illegittimo), la motivazione dell'atto e la quantificazione delle sanzioni.

La decisione

La Corte di Cassazione ha rigettato il ricorso. Ha confermato la pronuncia della Commissione Tributaria Regionale che aveva riformato la sentenza di primo grado accogliendo l'appello dell'Agenzia delle Entrate e rigettando l'appello incidentale dell'Agostini. Motivazioni principali: (i) mancata prova da parte del contribuente che la somma fosse prevalentemente restituzione di conferimenti; la somma è stata qualificata come indennità di recesso e va assoggettata a tassazione separata ai sensi dell'art. 17 TUIR (essendo trascorsi più di cinque anni dalla costituzione dell'associazione); (ii) il raddoppio dei termini ex art. 43 DPR 600/1973 era applicabile in presenza di elementi astratti che determinano l'obbligo di denuncia (prognosi postuma) per i reati previsti dal D.Lgs. 74/2000; (iii) la nullità/irregolarità della notifica è stata sanata perché l'atto ha raggiunto lo scopo e il contribuente ne ha avuto conoscenza entro il termine applicabile; (iv) altre censure procedurali e di interpretazione della convenzione sono state respinte come infondate o inammissibili. Il ricorrente è stato condannato alle spese e gli è stata resa l'attestazione di cui all'art.13, comma 1-quater, D.P.R. 115/2002.

Norme richiamate

• D.P.R. n. 917 del 1986 (TUIR) - art. 17, comma 1, lettera l)

  La Corte ha ritenuto che l'indennità di recesso, erogata dopo più di cinque anni dalla costituzione dell'associazione, rientra nella previsione dell'art.17, comma 1, lett. l) e deve essere assoggettata a tassazione separata.

• D.P.R. n. 917 del 1986 - art. 20-bis; art. 5, comma 3, lett. c)

  Il giudice ha escluso l'applicabilità dell'art.20-bis (redditi dei soci di società personali) alla fattispecie considerata: le associazioni professionali sono equiparate alle società semplici e i redditi sono imputati per trasparenza, non qualificabili come 'di impresa' svolgendo attività non commerciale.

• D.P.R. n. 600 del 1973 - art. 43, comma 3

  "relativamente al periodo di imposta in cui è stata commessa la violazione"

  Il raddoppio dei termini per l'accertamento è applicabile quando emergono elementi che fanno sorgere l'obbligo di denuncia ai sensi dell'art.331 c.p.p.; la valutazione è effettuata con prognosi postuma e il riferimento temporale è al periodo di imposta cui si riferisce la violazione.

• D.L. n. 78 del 2010, art. 29, comma 1, lett. a) (conv. L. n. 122/2010)

  Norma richiamata quale fondamento della notifica dell'avviso di accertamento esecutivo (atto 'impoesattivo').

• D.Lgs. n. 74 del 2000 - art. 4

  Definizione dell'elemento oggettivo dei reati tributari: la Corte ha affermato che la configurabilità astratta del reato di dichiarazione infedele non è esclusa dal fatto che gli elementi attivi siano soggetti a tassazione separata.

• Codice di procedura penale - art. 331 c.p.p.

  L'obbligo di denuncia previsto dall'art.331 c.p.p. è il criterio che, se astrattamente soddisfatto in base agli elementi emersi, giustifica il raddoppio dei termini per l'accertamento.

• Codice di procedura civile - art. 156 c.p.c.

  L'istituto della sanatoria dei vizi della notificazione per raggiungimento dello scopo è applicabile anche in materia tributaria, sicché una notifica viziata può essere quale causa di inefficacia ove l'atto non abbia raggiunto lo scopo, ma è irrilevante se l'atto ha raggiunto lo scopo e il contribuente ne ha avuto conoscenza nei termini.

• D.Lgs. n. 546 del 1992 - art. 7; art. 57

  Norme processuali civili-tributarie richiamate: la Corte ha ritenuto corretta la gestione dell'appello incidentale e ha escluso omissioni di decisione illegittime da parte della CTR.

• D. Lgs. n. 128 del 2015 - art. 2, comma 3; L. n. 208 del 2015 - art. 1, comma 132

  "Il raddoppio non opera qualora la denuncia ... sia presentata o trasmessa oltre la scadenza ordinaria dei termini"

  La Corte ha richiamato la disciplina transitoria: le modifiche successive non hanno eliminato gli effetti del regime transitorio applicabile agli avvisi notificati entro il 2/9/2015, per cui il raddoppio poteva essere applicato all'avviso notificato in contestazione.

• D.P.R. n. 115 del 2002 - art. 13, comma 1-quater

  Norma richiamata per l'attestazione sulle spese di giustizia rilasciata nei confronti del ricorrente in caso di soccombenza.

• D.P.R. n. 917 del 1986 - art. 47, comma 7

  Citato in relazione al principio secondo cui, in caso di recesso, è assoggettabile a imposizione l'eventuale differenza tra quanto ricevuto e il prezzo pagato per la partecipazione (elemento di accertamento dell'eventuale componente imponibile).

Massime di principio

• Una somma corrisposta a titolo di indennità di recesso può essere tassata integralmente come reddito (anche a tassazione separata) se il contribuente non dimostra, con prova adeguata, la sussistenza di una componente patrimoniale riconducibile a restituzione di conferimenti.
• Per le associazioni professionali equiparate alle società semplici, i redditi sono imputati per trasparenza e non rientrano nella disciplina dell'art.20-bis TUIR come redditi d'impresa.
• Il raddoppio dei termini per l'accertamento (art.43 DPR 600/1973) opera quando, valutando 'ora per allora' (prognosi postuma), emergono elementi che rendono astrattamente configurabile un reato tributario e dunque sorge l'obbligo di denuncia ex art.331 c.p.p.; non è necessario che il reato sia effettivamente accertato o denunciato.
• I vizi di notifica possono essere sanati se l'atto ha raggiunto lo scopo e il contribuente ne ha avuto conoscenza nei termini previsti: quindi l'inefficacia della notificazione non è automatica quando l'atto è pervenuto realmente al destinatario prima della scadenza dei termini di accertamento applicabili.
• In sede di appello tributario l'amministrazione può riformulare la teoria interpretativa dell'atto impugnato; l'appello che contesta la decisione del primo grado riapre l'intera questione e impedisce la formazione di giudicato interno sui punti che sono stati oggetto di gravame.
• In Cassazione non è ammissibile la mera disputa di una diversa interpretazione dei fatti o del contratto: occorre indicare i canoni giuridici concretamente violati e il modo in cui la motivazione del giudice di merito si discosta da essi.
• Per contestare sanzioni o questioni nuove in sede di legittimità è necessario che tali questioni siano state specificamente prospettate nei precedenti gradi di giudizio; altrimenti risultano inammissibili per novità.