Sentenza del 08/04/2016 n. 6877 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

La controversia riguardava il recupero a tassazione, ai fini IRPEG, IRAP e IVA, dei costi sostenuti nel 2003 per operazioni con imprese residenti in Paesi a fiscalità privilegiata (cosiddetta black list). L'Agenzia contestava sia la presentazione tardiva, dopo la notifica del processo verbale di constatazione, di una dichiarazione integrativa volta a indicare separatamente tali costi, sia la loro deducibilità, non ritenendo adeguatamente provate l'effettività delle operazioni, l'attività economica dei fornitori e l'effettivo interesse economico delle transazioni.

La decisione

La Corte di cassazione ha accolto tutti i motivi dell'Agenzia delle Entrate. Ha stabilito che, dopo la contestazione della violazione, il contribuente non può regolarizzare mediante dichiarazione integrativa l'omessa separata indicazione dei costi black list, poiché ciò eluderebbe le sanzioni. Ha inoltre chiarito che la normativa successiva ha reso la separata indicazione un obbligo formale sanzionabile, non più una condizione automatica di indeducibilità, anche per le violazioni anteriori, purché siano provate l'effettività delle operazioni e le condizioni previste dalla legge. La sentenza della CTR Marche è stata cassata con rinvio a diversa composizione, che dovrà riesaminare la documentazione e decidere anche sulle spese del giudizio di legittimità.

Norme richiamate

• D.P.R. 22 luglio 1998, n. 322, art. 2, comma 8

  salva l'applicazione di sanzioni

  La dichiarazione integrativa può consentire la correzione di errori e omissioni alle condizioni previste, ma non elimina le sanzioni. In ogni caso, dopo la contestazione della violazione, la regolarizzazione dell'omessa indicazione separata non è più ammessa.

• D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, art. 110, commi 10 e 11

  Per i costi relativi a operazioni con imprese residenti in Paesi a fiscalità privilegiata, la deducibilità richiede la prova dell'effettiva attività commerciale del fornitore oppure dell'effettivo interesse economico e della concreta esecuzione delle operazioni.

• D.Lgs. 18 dicembre 1997, n. 471, art. 8

  L'omessa separata indicazione dei costi black list costituisce una violazione formale soggetta a sanzione amministrativa, secondo il regime introdotto dalla normativa successiva.

• Legge 27 dicembre 2006, n. 296, art. 1, commi 301, 302 e 303

  La riforma ha eliminato l'indeducibilità automatica dei costi black list derivante dalla sola mancata indicazione separata, trasformando tale indicazione in un obbligo formale sanzionabile. Il regime più favorevole ha efficacia retroattiva per le violazioni anteriori, purché il contribuente dimostri i requisiti sostanziali richiesti.

• D.Lgs. 15 dicembre 1997, n. 446, art. 11-bis

  La disposizione è richiamata in relazione agli effetti della disciplina dei costi black list sulla determinazione della base imponibile IRAP.

• D.Lgs. 18 dicembre 1997, n. 472, art. 13

  La CTR aveva ritenuto che il divieto derivante dall'inizio della verifica riguardasse soltanto il ravvedimento operoso; la Cassazione ha invece ribadito, in termini generali, che dopo la contestazione della violazione non è possibile utilizzare una dichiarazione integrativa per neutralizzare l'irregolarità e le relative sanzioni.

• Codice di procedura civile, art. 360, comma 1, n. 5

  La motivazione della CTR è stata ritenuta insufficiente perché si limitava a richiamare genericamente la documentazione senza esaminare le contestazioni specifiche dell'Agenzia né spiegare perché le prove fossero idonee.

Massime di principio

• L'omessa indicazione separata dei costi soggetti a obblighi dichiarativi deve essere corretta tempestivamente; dopo la contestazione formale dell'irregolarità, una dichiarazione integrativa non può normalmente eliminare la violazione né impedire l'applicazione delle sanzioni.
• La mancata indicazione separata dei costi black list non comporta automaticamente la loro indeducibilità per i periodi interessati dal regime più favorevole, ma il contribuente deve provare in modo concreto l'effettività delle operazioni, l'inerenza, l'interesse economico e, alternativamente o secondo la disciplina applicabile, l'effettiva attività commerciale del fornitore.
• Contratti, fatture, bilanci o pagine internet, considerati isolatamente, possono non essere sufficienti: occorre una documentazione coerente e dettagliata che dimostri prestazioni realmente eseguite, pagamenti, benefici ottenuti e collegamento con l'attività d'impresa.
• Il giudice tributario deve confrontarsi puntualmente con le contestazioni dell'amministrazione finanziaria e indicare quali documenti considera decisivi; una motivazione meramente generica sulla sufficienza della documentazione può comportare la cassazione della sentenza e il rinvio.
• La normativa sopravvenuta più favorevole può applicarsi retroattivamente alle violazioni anteriori quando trasforma una condizione sostanziale di deducibilità in un obbligo formale sanzionabile, ma non elimina l'onere di provare la reale esistenza e inerenza dei costi.