Risoluzione n. 67 del 23/06/2011

Ravvedimento operoso eseguito in forma frazionata

La Risoluzione n. 67/E del 23 giugno 2011 affronta il tema del ravvedimento operoso ai sensi dell’articolo 13 del decreto legislativo 18 dicembre 1997, n. 472, con particolare riferimento ai casi in cui il contribuente regolarizzi l’omesso o insufficiente versamento in modo frazionato. Il documento chiarisce la distinzione tra rateazione delle somme dovute e ravvedimento parziale, precisando i limiti entro cui il beneficio sanzionatorio può considerarsi spettante.

Origine del chiarimento

L’intervento nasce da richieste di chiarimento sorte in relazione alla disciplina del ravvedimento operoso e, in particolare, ai dubbi interpretativi derivanti dalla circolare n. 192/E del 23 luglio 1998. In quella sede era stato affermato che le violazioni relative all’omesso o carente versamento di imposte dovute a titolo di acconto o saldo erano regolarizzabili con il pagamento, entro il 31 luglio 1998 e senza possibilità di rateazione, dell’imposta non versata, dei relativi interessi legali e della sanzione pari al 5 per cento dell’imposta oggetto di regolarizzazione. Da tale formulazione era sorto il dubbio che il ravvedimento non potesse considerarsi valido quando i versamenti fossero eseguiti in più soluzioni, pur entro il termine utile per la dichiarazione.

Distinzione tra rateazione e ravvedimento parziale

La Risoluzione esclude che l’istituto del ravvedimento operoso possa essere assimilato alla rateazione. La rateazione è infatti una modalità di pagamento dilazionato nel tempo, ammessa solo se prevista da specifiche disposizioni normative e regolata da presupposti e regole puntuali.

In particolare, viene escluso che:

• il ravvedimento si perfezioni con il solo versamento della cosiddetta prima rata dell’importo complessivamente dovuto a titolo di imposta, interessi e sanzioni;
• il contribuente possa ottenere la riduzione complessiva delle sanzioni anche se le rate successive vengono pagate oltre i termini finali previsti dalla legge;
• in caso di controllo fiscale intervenuto tra un pagamento e l’altro, il contribuente possa invocare l’integrale definizione della violazione già per effetto del pagamento iniziale;
• nei casi di omesso o carente versamento, il contribuente possa beneficiare della riduzione più favorevole della sanzione prevista dall’articolo 13, lettera a), solo perché ha versato una prima rata entro trenta giorni dalla commissione della violazione.

Ammissibilità del ravvedimento parziale

La Risoluzione afferma invece che è corretto parlare di ravvedimento parziale della somma originariamente e complessivamente dovuta. Tale modalità, sulla base dell’interpretazione della circolare n. 192/E del 1998, non risulta preclusa.

Per il perfezionamento del ravvedimento parziale è necessario che:

• venga versata la frazione di imposta regolarizzata tardivamente;
• siano corrisposti interessi e sanzioni commisurati alla parte di debito d’imposta effettivamente versata.

Limiti al ravvedimento frazionato

Il documento individua due limiti fondamentali alla possibilità di effettuare ravvedimenti scaglionati:

• l’intervento di controlli fiscali nei confronti del contribuente;
• lo scadere del termine utile per il ravvedimento.

Se una di tali circostanze si verifica, la parte di debito non ancora versata non può beneficiare delle riduzioni sanzionatorie previste dall’articolo 13 del d.lgs. n. 472/1997. In tal caso, le sanzioni relative alla parte residua devono essere irrogate dagli Uffici secondo le regole ordinarie.

Esempio applicativo

La Risoluzione fornisce un esempio riferito al secondo acconto IRPEF per l’anno d’imposta 2010, ipotizzato pari a 100 euro.

Il ravvedimento si considera correttamente perfezionato se, entro il 30 settembre 2011, il contribuente versa l’importo dovuto in due o più soluzioni, ad esempio 20, 40, 30 e 10 euro, unitamente alle relative sanzioni e agli interessi calcolati sulla frazione via via versata.

Viceversa, il ravvedimento non si considera perfezionato per l’intero importo se:

• entro il 30 settembre 2011 viene versata solo una parte del dovuto, ad esempio 20 euro, con i relativi interessi e sanzioni;
• la restante parte viene versata successivamente a tale termine.

In questo caso, il ravvedimento opera solo per la quota effettivamente regolarizzata entro il termine. Il medesimo principio vale anche se, tra un versamento e l’altro, interviene un controllo dell’Amministrazione finanziaria: la violazione resta sanata solo in parte.

Indicazioni finali agli uffici

La Risoluzione si conclude con l’indicazione che le Direzioni regionali devono vigilare affinché le istruzioni fornite e i principi enunciati siano osservati dalle Direzioni provinciali e dagli Uffici dipendenti.