Risoluzione n. 284 del 7/07/2008

Trattamento fiscale delle indennità di trasferta degli associati dell'INFN

La risoluzione esamina il regime fiscale, ai fini IRPEF, dei rimborsi spese per trasferte autorizzate corrisposti dall'Istituto Nazionale di Fisica Nucleare agli associati alle proprie attività scientifico-tecniche. Il chiarimento centrale riguarda l'applicabilità dell'art. 51, comma 5, del TUIR, con riferimento a diverse categorie di destinatari.

Contesto e attività dell'ente

L'INFN è descritto come ente pubblico nazionale non economico di ricerca, dotato di autonomia scientifica, organizzativa, finanziaria e contabile. Nell'ambito delle proprie finalità istituzionali, promuove la formazione scientifica e la diffusione della cultura nei settori di competenza, anche in collaborazione con le università, potendo conferire borse di studio e premi.

Per svolgere le proprie attività, l'Istituto può avvalersi:

• di personale proprio;
• di personale dipendente da università, istituti di istruzione universitaria, istituzioni di ricerca e altre amministrazioni pubbliche, mediante incarichi di ricerca o di collaborazione tecnica;
• di altre forme di associazione previste dal Regolamento del personale.

Il Regolamento per le Associazioni alle attività scientifico-tecniche prevede che l'associazione sia a termine e gratuita, e riconosce al personale associato il rimborso delle spese per trasferte autorizzate secondo le modalità previste per i dipendenti, oltre alla copertura assicurativa per infortuni professionali e rischio da radiazioni.

Quesito posto dall'istante

L'INFN ha chiesto quale sia il corretto trattamento tributario, ai fini IRPEF, delle somme rimborsate per trasferte ai seguenti soggetti:

• dipendenti di università o di altri enti o amministrazioni;
• titolari di assegno di ricerca erogato anche da enti diversi dall'INFN;
• titolari di borse di studio erogate dall'INFN;
• studenti o laureandi privi di reddito o titolari di borse di studio erogate da enti diversi dall'INFN.

Tesi dell'istante

Secondo l'ente istante, le somme percepite dagli associati nell'ambito dei rapporti di associazione costituiscono redditi assimilati a quelli di lavoro dipendente ai sensi dell'art. 50 del TUIR; di conseguenza, anche le indennità di trasferta dovrebbero essere assoggettate al regime dell'art. 51, comma 5, del TUIR.

Inquadramento normativo delle trasferte

La risoluzione richiama l'art. 51, comma 5, del TUIR, che disciplina le indennità di trasferta dei dipendenti e, per effetto del rinvio dell'art. 52 del TUIR, anche dei redditi assimilati a quelli di lavoro dipendente.

In sintesi, la norma prevede che:

• le indennità per trasferte o missioni fuori dal territorio comunale concorrono a formare il reddito per la parte eccedente 46,48 euro al giorno, elevati a 77,47 euro per le trasferte all'estero, al netto di viaggio e trasporto;
• se sono rimborsate spese di alloggio, oppure di vitto, oppure di alloggio o vitto fornito gratuitamente, il limite si riduce di un terzo;
• se sono rimborsate sia le spese di alloggio sia quelle di vitto, il limite si riduce di due terzi;
• in caso di rimborso analitico, non concorrono a formare reddito i rimborsi documentati di vitto, alloggio, viaggio e trasporto, nonché altri rimborsi non documentabili fino a 15,49 euro al giorno, elevati a 25,82 euro per l'estero;
• le indennità o i rimborsi per trasferte nell'ambito del territorio comunale concorrono a formare il reddito, salvo i rimborsi di trasporto comprovati da documenti del vettore.

La risoluzione ribadisce che i sistemi di indennità forfetaria, rimborso misto e rimborso analitico sono tra loro alternativi.

Applicabilità ai redditi assimilati a lavoro dipendente

La Direzione chiarisce che l'art. 51, comma 5, si applica anche nella determinazione dei redditi assimilati a quelli di lavoro dipendente, in virtù dell'art. 52 del TUIR, salvo specifiche eccezioni non rilevanti nel caso esaminato.

Pertanto, prima di applicare il regime delle trasferte, è necessario qualificare fiscalmente i rapporti di associazione stipulati dall'INFN e verificare se le somme corrisposte agli associati siano redditi assimilati al lavoro dipendente.

Prima categoria: dipendenti di università o di altri enti o amministrazioni

Per i dipendenti di università o di altri enti o amministrazioni, la risoluzione richiama la circolare n. 326 del 23 dicembre 1997, secondo cui sono assimilati ai redditi di lavoro dipendente le indennità e i compensi percepiti, da soggetti diversi dal datore di lavoro, per incarichi svolti in relazione alle funzioni della propria qualifica e in dipendenza del rapporto di lavoro.

La logica dell'assimilazione risiede nel fatto che l'attività, pur astrattamente autonoma, è svolta in collegamento con il rapporto di lavoro subordinato principale. In presenza di tale collegamento, le somme corrisposte ai dipendenti di università o altri enti con incarico di associazione presso l'INFN rientrano tra i redditi assimilati a quelli di lavoro dipendente ex art. 50, comma 1, lett. b), del TUIR.

Seconda categoria: titolari di assegni di ricerca

I beneficiari di assegni per la collaborazione ad attività di ricerca conferiti dall'INFN o da altri enti sono considerati percettori di compensi per prestazioni di collaborazione.

La risoluzione evidenzia che tali rapporti presentano:

• coordinamento con l'attività del committente;
• stretto legame con la realizzazione di un programma di ricerca o di una sua fase;
• svolgimento in autonomia, senza orario di lavoro predeterminato.

Anche se l'assegno di ricerca è stato conferito da un ente diverso dall'INFN, i rimborsi spese per trasferte autorizzate concorrono a tassazione come redditi assimilati a quelli di lavoro dipendente, ai sensi dell'art. 50, comma 1, lett. c-bis), del TUIR.

Terza categoria: titolari di borse di studio erogate dall'INFN

Per i titolari di borse di studio erogate dall'INFN non vi sono dubbi interpretativi: le somme sono ricondotte all'art. 50, comma 1, lett. c), del TUIR, che include tra i redditi assimilati a quelli di lavoro dipendente le somme corrisposte a titolo di borsa di studio, assegno, premio o sussidio per fini di studio o di addestramento professionale, quando il beneficiario non è legato da un rapporto di lavoro dipendente con il soggetto erogante.

Le somme sono erogate dall'INFN proprio per consentire agli associati lo svolgimento di attività di studio nei settori istituzionali dell'Istituto.

Quarta categoria: studenti e laureandi privi di reddito o titolari di borse di studio di altri enti

La risoluzione ritiene che le somme corrisposte a studenti e laureandi privi di reddito, oppure titolari di borse di studio di enti diversi dall'INFN, in occasione delle trasferte, vadano considerate assegnate a titolo di borsa di studio.

Tali somme sono dunque equiparate ai redditi assimilati a quelli di lavoro dipendente di cui all'art. 50, comma 1, lett. c), del TUIR, in quanto finalizzate a favorire l'effettiva attività di formazione e ricerca.

Applicazione del regime di trasferta ai rimborsi INFN

Definita la qualificazione reddituale delle somme corrisposte agli associati, la Direzione conclude che ai rimborsi spese per le trasferte autorizzate corrisposti dall'INFN si applica la disciplina dell'art. 51, comma 5, del TUIR.

La condizione è che il rimborso sia effettivamente destinato a compensare spese sostenute nell'ambito di uno spostamento tecnicamente riconducibile a una trasferta.

Riferimenti interpretativi richiamati

La soluzione è dichiarata coerente anche con la risoluzione n. 95 del 21 marzo 2002, relativa al trattamento fiscale delle somme percepite dai tirocinanti. In quel precedente è stato affermato che le somme percepite per il rapporto con il soggetto ospitante sono qualificabili come redditi assimilati a quelli di lavoro dipendente e che, per incarichi svolti fuori dal comune in cui si svolge il tirocinio, si applica l'art. 51, comma 5, del TUIR.

Esito conclusivo

La risoluzione conclude che i rimborsi spese per trasferte autorizzate erogati dall'INFN agli associati, nelle diverse categorie esaminate, vanno trattati secondo il regime previsto dall'art. 51, comma 5, del TUIR, in quanto le somme percepite sono riconducibili a redditi assimilati a quelli di lavoro dipendente.