Risoluzione n. 112 del 11/08/2017

Credito per imposte estere pagate da una CFC in più Stati

La risoluzione affronta il tema del riconoscimento del credito d’imposta per le imposte pagate all’estero da una società estera controllata, tassata per trasparenza in capo al socio italiano ai sensi della disciplina CFC. Il chiarimento riguarda in particolare l’art. 167, comma 6, del TUIR e stabilisce l’ambito delle imposte estere detraibili ai fini del foreign tax credit.

Fattispecie esaminata

La società Alfa S.p.A. detiene il controllo totalitario di Beta, residente a Hong Kong, che svolge funzioni di distributore dei prodotti a marchio Alfa nel mercato asiatico. A partire da un determinato periodo d’imposta, Alfa ha applicato la disciplina CFC e ha tassato per trasparenza il reddito di Beta, indicandolo nel quadro RM della propria dichiarazione.

Nel corso di un controllo fiscale, Alfa ha documentato il carico fiscale sostenuto da Beta a Hong Kong, rilevando inoltre che nel quadro RM, colonna 5, erano presenti anche ritenute alla fonte subite da Beta su compensi per servizi di consulenza resi a società distributrici del gruppo per Taiwan e Malesia, nonché a una società terza residente nelle Filippine. Tali compensi erano stati qualificati dagli Stati della fonte come royalties, con ritenute del 30% per le Filippine, del 10% per la Malesia e del 20% per Taiwan.

Soluzione interpretativa prospettata dalla Direzione richiedente

La Direzione regionale istante riteneva applicabili, per analogia, i chiarimenti della circolare n. 9/E del 5 marzo 2015 relativi alle imposte pagate dalle stabili organizzazioni di imprese italiane in Stati diversi da quello di localizzazione. In base a tale impostazione, sarebbero state rilevanti ai fini del credito solo le imposte pagate dalla CFC nel proprio Stato di residenza o localizzazione.

Quadro normativo richiamato

L’art. 167, comma 6, del TUIR prevede che, per i redditi della CFC imputati al socio controllante residente, l’imposta così determinata sia ridotta delle imposte pagate all’estero a titolo definitivo, in applicazione dell’art. 165 del TUIR. La norma opera nell’ambito della tassazione separata del reddito della controllata estera e mira a evitare fenomeni di doppia imposizione economica sul medesimo reddito.

Valutazione dell’Agenzia delle Entrate

L’Agenzia osserva che, nel regime CFC, il rinvio all’art. 165 del TUIR deve essere letto in coerenza con la particolare struttura della disciplina antielusiva. In tale contesto:

• non rileva la nozione ordinaria di “reddito prodotto all’estero”;
• non si applica il criterio della lettura “a specchio” dell’art. 23 TUIR;
• non si applica il criterio di collegamento previsto dalle Convenzioni contro le doppie imposizioni;
• non opera la “per country limitation” di cui all’art. 165, comma 3, TUIR.

Il credito viene infatti calcolato secondo un meccanismo di “per company limitation”, considerando unitariamente tutti i redditi della CFC imputati al socio residente, anche se prodotti in più Stati.

Ambito delle imposte detraibili

Secondo la risoluzione, il riferimento dell’art. 167, comma 6, alle “imposte pagate all’estero a titolo definitivo” non contiene alcuna limitazione territoriale al solo Stato di residenza della CFC. Pertanto, sono accreditabili in Italia non solo le imposte pagate dalla controllata nel proprio Stato di residenza, ma anche quelle pagate in altri Paesi esteri, purché effettivamente rimaste a carico della CFC.

La norma richiede comunque che l’imposta sia definitiva, mentre non richiama la condizione dell’art. 165, comma 1, TUIR secondo cui la detrazione spetta solo per le imposte pagate nel medesimo Stato in cui il reddito è prodotto.

Rilievo del D.M. 21 novembre 2001, n. 429

La risoluzione valorizza anche il D.M. 21 novembre 2001, n. 429, quale normativa di dettaglio della disciplina CFC. In particolare, l’art. 3, comma 3, del decreto consente la detrazione delle imposte pagate all’estero a titolo definitivo dall’impresa, società o ente non residente, confermando che il credito riguarda le imposte della controllata e non solo quelle del Paese di residenza.

Conclusione e principi affermati

La conclusione è che, nel caso di tassazione per trasparenza dei redditi di una CFC, il credito d’imposta in Italia spetta anche per le imposte assolte dalla società controllata in Stati esteri diversi da quello di residenza o localizzazione, se tali imposte sono definitive e rimangono a carico della CFC. La soluzione è ritenuta coerente anche con gli orientamenti OCSE nel report “Designing Effective Controlled Foreign Company Rules” e con l’art. 8, par. 7, della Direttiva UE 2016/1164 (Direttiva ATAD), che mirano a evitare la doppia imposizione derivante dall’applicazione delle regole CFC.

Indicazione finale

Le Direzioni regionali sono invitate a vigilare affinché i principi espressi nella risoluzione siano osservati dalle Direzioni provinciali e dagli uffici dipendenti.