Cassazione Civile, Sentenza n. 5330/2023 del 21/02/2023

Esito

La controversia

L'Agenzia ha impugnato la decisione che aveva escluso l'assoggettabilità a IVA dei pagamenti effettuati dal gestore del servizio idrico (ACQUALATINA S.p.A.) relativi alle quote di ammortamento dei mutui antecedentemente contratti dal Comune e gravanti sugli impianti trasferiti in uso. L'Agenzia sosteneva che tale pagamento costituisce un corrispettivo in cambio della cessione in uso degli impianti e quindi è operazione imponibile ai fini IVA; il Comune contestava che si trattasse di mera cessione di denaro o di un accollo interno esente dall'IVA.

La decisione

La Suprema Corte ha accolto il ricorso dell'Agenzia. Ha ritenuto che, sulla base della convenzione del 2002 e della normativa e giurisprudenza comunitaria e nazionale, l'obbligo attribuito al gestore di pagare le quote di ammortamento costituisce il corrispettivo di una prestazione onerosa (cedimento del diritto d'uso degli impianti) e che tra cessione dell'uso e pagamento sussiste un rapporto di sinallagmaticità. La Corte ha richiamato precedenti della stessa Corte di Cassazione (nn. 39055 e 40624/2021) e la normativa europea che considera sempre attività imponibili l'erogazione di acqua; ha quindi cassato la sentenza della CTR e ha rinviato la causa alla Commissione tributaria regionale del Lazio in diversa composizione per ulteriore accertamento anche delle spese.

Norme richiamate

• D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, art. 2

  L'art. 2 disciplina le operazioni escluse dall'IVA, incluse le mere cessioni di denaro. La Corte ha però ritenuto che, nel caso di specie, i pagamenti non siano mere cessioni di denaro ma corrispettivi per una prestazione di servizi, e quindi non rientrino nell'esenzione prevista.

• D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, artt. 3, 4 e 13

  Richiamati dalla ricorrente come criteri per l'individuazione della soggettività passiva e della fattispecie imponibile; la Corte ha applicato i principi di identificazione della prestazione e del corrispettivo per stabilire l'imponibilità.

• Legge 5 gennaio 1994, n. 36 ("legge Galli"), art. 12

  "1. Le opere, gli impianti e le canalizzazioni relativi ai servizi di cui all'articolo 4, comma 1, lettera f), di proprietà degli enti locali o affidati in dotazione o in esercizio ad aziende speciali e a consorzi, salvo diverse disposizioni della convenzione, sono affidati in concessione al soggetto gestore del servizio idrico integrato, il quale ne assume i relativi oneri nei termini previsti dalla convenzione e dal relativo disciplinare. 2. Le immobilizzazioni, le attività e le passività relative ai servizi di cui all'articolo 4, comma 1, lettera f), ivi compresi gli oneri relativi all'ammortamento dei mutui, sono trasferite al soggetto gestore del servizio idrico integrato."

  La norma non impone la gratuità della concessione e rimanda alla convenzione per la disciplina degli oneri; dunque una convenzione che preveda l'assunzione di oneri da parte del gestore può configurare uno scambio oneroso.

• D.Lgs. 3 aprile 2006, n. 152, art. 153

  "le infrastrutture idriche di proprietà degli enti locali ... sono affidate in concessione d'uso gratuito, per tutta la durata della gestione, al gestore del servizio idrico integrato.."

  La Corte ha osservato che quest'ultima norma ha introdotto la gratuità per le concessioni successive, ma non modifica la rilevanza delle convenzioni anteriori (come quella del 2002) che prevedevano corrispettivi; quindi l'art. 153 non impedisce di qualificare come corrispettivo i pagamenti previsti da patti anteriori.

• Direttiva 2006/112/CE (ex Sesta Direttiva), art. 13 (ex art.4 Sesta Direttiva) e Allegato D (Allegato 1)

  "gli Stati, le regioni, le province, i comuni e gli altri organismi di diritto pubblico non son considerati soggetti passivi per le attività od operazioni che esercitano in quanto pubbliche autorità... Se però tali enti esercitano attività od operazioni di questo genere, essi devono essere considerati soggetti passivi... In ogni caso, gli enti succitati sono sempre considerati come soggetti passivi per quanto riguarda le attività elencate nell'allegato D quando esse non sono trascurabili"

  La direttiva stabilisce una presunzione di imponibilità per alcune attività (tra cui l'erogazione di acqua). Ciò significa che anche enti pubblici o attività svolte tramite concessione possono essere considerate economiche e soggette a IVA quando rilevanti.

• Direttiva 2006/112/CE, art. 9, par. 2

  Definisce la nozione di "attività economica" (sfruttamento di un bene per ricavarne introiti stabili). La Corte ha richiamato questo criterio per affermare che la cessione d'uso contro pagamenti periodici è attività economica imponibile.

Massime di principio

• Se una convenzione trasferisce al gestore il diritto d'uso di infrastrutture in cambio del pagamento di somme commisurate al debito residuo e con scadenze concordate, quei pagamenti possono costituire un corrispettivo imponibile ai fini IVA.
• La natura formale di "accollo interno" o la definizione contabile dei pagamenti non esclude automaticamente la qualificazione come corrispettivo: conta la effettività economica e il nesso sinallagmatico tra prestazione e pagamento.
• Anche se l'ente pubblico non eroga direttamente il servizio, l'intervento su beni indispensabili al servizio (concessione d'uso di impianti) può essere considerato strettamente connesso all'attività economica soggetta a IVA, per effetto della presunzione prevista dalla normativa comunitaria.
• La disciplina normativa successiva che stabilisca la gratuità delle concessioni non annulla automaticamente gli effetti di patti anteriori che prevedono corrispettivi: va valutata la data e il contenuto contrattuale delle convenzioni.
• Va sempre verificato il contenuto concreto della convenzione (piani di rimborso, qualificazione dei pagamenti nelle tariffe, previsione di ricorso alla tariffa per coprire i costi): clausole che qualificano i pagamenti come costo del gestore e come parte della tariffa sostengono l'imponibilità.
• In casi simili è opportuno analizzare la giurisprudenza comunitaria e nazionale (criteri di effettività economica, nesso diretto corrispettivo-prestazione, definizione di attività economica) per stabilire se sussiste imponibilità IVA.