Sentenza del 27/03/2023 n. 8677 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

Impugnazione in cassazione della sentenza della CTR Lombardia che aveva confermato la sentenza di primo grado favorevole a HP INTERNATIONAL: l'Amministrazione contestava la decisione che aveva ritenuto viziato l'accertamento IVA 2007 per omessa instaurazione del contraddittorio endo‑procedimentale e per mancata redazione di p.v.c. L'accertamento (ripresa IVA pari a Euro 4.039.629,00 e sanzioni per Euro 5.049.536,25) era stato emesso a seguito di più questionari e risposte della contribuente, giudicate dall'Agenzia insufficienti a identificare operazioni infragruppo.

La decisione

La Corte di Cassazione ha accolto il primo motivo di ricorso dell'Agenzia (violazione art. 12, comma 7, L. n. 212/2000 e principio sul contraddittorio), ritenendo che la CTR aveva errato nel ritenere sussistente un obbligo generalizzato di contraddittorio endo‑procedimentale anche per accertamenti "a tavolino" basati su questionari. La Cassazione ha inoltre precisato che l'art. 12, comma 7 (termine dilatorio di 60 giorni decorrente dalla consegna del processo verbale di chiusura dopo accesso/ispezione) non trova applicazione ai controlli documentali senza accesso/ispezione; ha quindi cassato la sentenza impugnata e rinviato alla CTR in diversa composizione perché si pronunci anche sulle questioni rimaste assorbite e sulle spese.

Norme richiamate

• Legge 27 luglio 2000, n. 212 (Statuto del contribuente), art. 12, comma 7

  Il termine dilatorio di 60 giorni previsto per l'emanazione dell'avviso di accertamento decorre dalla consegna del processo verbale di chiusura dopo accesso/ispezione; la sua inosservanza determina l'illegittimità dell'atto salvo prova, a carico dell'Amministrazione, di specifiche ragioni di urgenza. Tale disciplina non si estende automaticamente ai controlli 'a tavolino' senza accesso/ispezione.

• D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, art. 54, comma 5

  Norma richiamata per la determinazione dell'accertamento IVA; applicata dall'Amministrazione per quantificare la maggiore imposta rilevata in relazione alle operazioni infragruppo contestate.

• D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, art. 19, comma 1 e art. 21, comma 2, lett. b)

  art. 19, c.1; art. 21, c.2, lett. b)

  Richiamate nelle censure dell'Amministrazione (difetto di motivazione e prova) relative alla qualificazione delle operazioni e alla deducibilità/indetraibilità dell'IVA; la Cassazione ha assorbito l'esame di tali censure rimandando la valutazione al giudice di merito.

• Codice civile, art. 2697

  Rinvio al principio della ripartizione dell'onere della prova invocato nelle censure dell'Amministrazione; la Cassazione ha rimandato la valutazione dei profili di fatto al giudice d'appello in diversa composizione.

• Codice civile, art. 2909 (effetto del giudicato esterno)

  La Corte ha richiamato la limitazione dell'efficacia vincolante del giudicato esterno alla luce della primazia del diritto dell'Unione europea: un giudicato su diverso anno d'imposta non vincola automaticamente se sussistono profili di possibili pratiche abusive o questioni di diritto unionale.

• Carta dei diritti fondamentali dell'Unione Europea, art. 41, par. 2, lett. a)

  Richiamata nella prospettazione del diritto al buon andamento e alla tutela procedurale nell'ambito degli accertamenti IVA armonizzati; la giurisprudenza UE richiede garanzie effettive di contraddittorio laddove rilevante per imposte armonizzate.

• Normativa/processo civile - art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3

  art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3

  Fondamento giuridico della censura in cassazione per vizio di motivazione o erronea interpretazione della legge; la Corte ha ritenuto fondato questo motivo rispetto al vizio di interpretazione dell'obbligo di contraddittorio.

Massime di principio

• L'obbligo di instaurare un contraddittorio endo‑procedimentale previsto dallo Statuto del contribuente (art.12, comma 7) e la conseguente sospensione temporale di 60 giorni si applicano concretamente quando vi è stato un accesso, ispezione o verifica con consegna del processo verbale di chiusura; non si può automaticamente estendere tale protezione ai controlli esclusivamente documentali 'a tavolino'.
• Nei controlli 'a tavolino' basati su questionari, è comunque necessario che l'Amministrazione consideri e valuti le risposte/documenti prodotti dal contribuente; la mera emissione di un avviso dopo questionari non esclude a priori il rispetto delle garanzie procedurali, specie per tributi armonizzati come l'IVA in presenza di effettivo dialogo amministrativo.
• Se l'Amministrazione emette l'atto prima dei termini previsti per legge, l'onere di provare l'esistenza di specifiche ragioni di urgenza che giustifichino l'emissione 'ante tempus' grava sull'Ufficio; l'assenza di prova rende l'atto illegittimo.
• Le pronunce su anni d'imposta diversi non vincolano automaticamente per controversie IVA pluriennali quando siano in gioco questioni di diritto dell'Unione o pratiche abusive: il giudicato esterno può essere limitato dalla primazia del diritto UE e dalla necessità di verificare i fatti specifici di ciascun periodo d'imposta.
• Il contribuente che deduce la nullità dell'atto per mancanza di contraddittorio deve indicare concretamente le argomentazioni che avrebbe svolto (non solo eccezioni meramente pretestuose), perché la carenza procedurale è rilevante solo se il contribuente dimostra di aver effettivamente subìto una lesione delle sue garanzie difensive.