Sentenza del 14/01/2019 n. 9 - Comm. Trib. Reg. per l'Umbria

Esito

La controversia

La società ha impugnato l'accertamento relativo all'anno d'imposta 2012, contestando il recupero dell'IVA detratta per euro 251.746,00 su fatture ritenute riferibili a operazioni soggettivamente inesistenti inserite in una frode carosello, nonché il disconoscimento di costi dedotti ai fini IRES e IRAP per euro 6.697,00 e della relativa IVA per euro 1.406,00. La contribuente sosteneva di aver effettuato operazioni reali, a prezzi di mercato, con fornitori effettivamente operativi e di non essere consapevole della frode. L'Agenzia aveva invece evidenziato l'interposizione di società cartiere, il mancato assolvimento degli obblighi fiscali da parte di tali soggetti, i passaggi di proprietà dei veicoli formalizzati tardivamente, i ricarichi anormalmente ridotti e il vantaggio derivante dal salto d'imposta. Secondo il giudice, tali elementi costituivano presunzioni gravi, precise e concordanti e imponevano alla contribuente di dimostrare l'adozione della massima diligenza esigibile da un operatore professionale.

La decisione

La Commissione tributaria provinciale aveva respinto il ricorso sulla contestazione relativa alla frode carosello, accogliendolo parzialmente soltanto quanto ai costi di manutenzione e alla relativa IVA. La Commissione tributaria regionale ha respinto sia l'appello principale della contribuente sia l'appello incidentale dell'Agenzia delle entrate. È stato quindi confermato il recupero dell'IVA relativa alle operazioni soggettivamente inesistenti, poiché l'Ufficio aveva provato, anche mediante un insieme di indizi, l'inesistenza sostanziale dei fornitori e la conoscibilità della frode da parte della società, che non aveva fornito prova sufficiente della propria buona fede e della diligenza massima esigibile. È stata invece confermata la deducibilità dei costi di manutenzione e la detrazione della relativa IVA, ritenute comprovate dalle fatture, dal contratto integrativo e dalla dichiarazione extraprocessuale del commercialista. Le spese del giudizio d'appello sono state integralmente compensate per reciproca soccombenza.

Norme richiamate

• Art. 19 d.P.R. n. 633/1972

  La detrazione dell'IVA è stata negata per fatture relative a operazioni soggettivamente inesistenti.

  Il diritto alla detrazione può essere negato quando l'Amministrazione dimostri che il contribuente sapeva o avrebbe dovuto sapere, usando l'ordinaria e qualificata diligenza professionale, che l'operazione si inseriva in una frode IVA.

• Art. 109 d.P.R. n. 917/1986

  È stato contestato il disconoscimento della deduzione di componenti negativi di reddito ai fini IRES.

  La deduzione dei costi richiede la prova della loro effettività e inerenza; nel caso concreto, la prova è stata ritenuta sufficiente per i costi di manutenzione.

• Art. 8, comma 1, lett. c), d.P.R. n. 633/1972

  Le società coinvolte si qualificavano esportatori abituali e presentavano dichiarazioni d'intento per ottenere fatture senza applicazione dell'IVA.

  L'utilizzo di dichiarazioni d'intento ideologicamente false può costituire uno degli elementi dello schema fraudolento, soprattutto quando collegato a società cartiere e al mancato versamento dell'imposta.

• Art. 1376 c.c.

  La contribuente ha invocato il principio consensualistico della compravendita.

  La liceità astratta del trasferimento consensuale della proprietà non esclude che le modalità concrete e selettive dei passaggi di proprietà possano essere valorizzate come indizi della frode.

• Art. 1478 c.c.

  La contribuente ha richiamato la possibilità di vendita di cosa altrui.

  La possibilità civilistica di vendere un bene altrui non rende irrilevanti, sul piano tributario, le anomalie della catena documentale e commerciale.

• Art. 7 d.lgs. n. 546/1992

  Il divieto di prova testimoniale nel processo tributario non impedisce la produzione di dichiarazioni rese da terzi in sede extraprocessuale.

  Le dichiarazioni extraprocessuali possono essere utilizzate come elementi indiziari, sia dall'Amministrazione sia dal contribuente.

• Art. 111 Cost.

  La produzione di dichiarazioni di terzi è stata collegata ai principi del giusto processo.

  I principi del giusto processo consentono al contribuente di produrre dichiarazioni extraprocessuali con valore indiziario.

• Art. 6 CEDU

  Il diritto al giusto processo è stato richiamato anche in relazione a sanzioni tributarie assimilabili a quelle penali.

  Le garanzie del giusto processo possono giustificare l'utilizzabilità di dichiarazioni scritte di terzi anche nel processo tributario sanzionatorio.

• Art. 2723 c.c.

  La scrittura privata integrativa è stata ritenuta idonea a dimostrare la modifica consensuale del contratto originario.

  Una scrittura privata successiva può provare la modifica di un precedente accordo quando il complesso degli elementi disponibili ne confermi autenticità, contenuto ed effettiva applicazione.

• Direttiva 77/388/CEE, VI direttiva IVA

  La normativa nazionale non può negare automaticamente la detrazione per il solo fatto che la fattura provenga da un soggetto inesistente o che non sia identificabile il fornitore effettivo.

  La detrazione può essere negata soltanto se, sulla base di elementi oggettivi, risulta che il soggetto passivo sapeva o avrebbe dovuto sapere della frode, senza imporgli verifiche estranee ai suoi obblighi ordinari.

Massime di principio

• Nelle frodi carosello l'Amministrazione deve provare non solo l'inesistenza soggettiva del fornitore, ma anche, mediante elementi oggettivi e specifici, che il contribuente conoscesse o avrebbe dovuto conoscere la frode.
• La prova dell'Ufficio può essere anche presuntiva e derivare dalla valutazione complessiva di più anomalie: fornitori privi di struttura, mancati adempimenti fiscali, prezzi o ricarichi anomali, passaggi documentali incoerenti e catene commerciali artificiali.
• Quando l'Ufficio raggiunge una soglia probatoria sufficiente, l'onere si sposta sul contribuente, che deve dimostrare di aver adottato la massima diligenza ragionevolmente esigibile da un operatore professionale del settore.
• La regolarità formale delle fatture, dei pagamenti e della contabilità non è sufficiente, perché tali elementi possono essere facilmente predisposti anche in operazioni fraudolente.
• L'assenza di un vantaggio economico evidente o la presenza di prezzi apparentemente di mercato non dimostrano da sole la buona fede del contribuente.
• Le modalità commerciali lecite in astratto, come il conto visione, la vendita di cosa altrui o la registrazione tardiva dei passaggi di proprietà, possono assumere valore indiziario negativo se applicate selettivamente alle operazioni con soggetti sospetti e non all'attività ordinaria.
• Un operatore accorto dovrebbe effettuare verifiche proporzionate e facilmente accessibili sull'affidabilità dei fornitori, inclusi i dati camerali, i bilanci depositati, la struttura aziendale, la disponibilità dei beni e la coerenza economica delle transazioni.
• Per dedurre un costo e detrarre la relativa IVA occorre dimostrare l'effettivo sostenimento, la riferibilità all'attività e la causale del pagamento; fatture, contratti integrativi e dichiarazioni extraprocessuali possono concorrere a formare una prova sufficiente.