Sentenza del 10/06/2025 n. 15518 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

La controversia riguardava l'avviso di accertamento TARSU per le annualità 2010, 2011 e 2012. La contribuente impugnava la decisione della CTR Campania n. 6214/22/2019, che aveva confermato il rigetto del ricorso di primo grado, deducendo otto motivi: (1) difetto di legittimazione del R.T.I. e mancata iscrizione all'albo ministeriale di O. Srl; (2) asserita estinzione o risoluzione dell'affidamento dopo lo scioglimento di Equitalia e il subentro di Agenzia delle entrate-Riscossione dal 1° luglio 2017; (3) omessa pronuncia sulla validità della procura e sulla rappresentanza processuale dei difensori del libero foro; (4) invalidità della sottoscrizione dell'avviso da parte del responsabile della gestione; (5) carenza di motivazione dell'avviso e sua asserita integrazione postuma; (6) violazione delle regole sull'accertamento, accesso senza preavviso, contraddittorio, prova e misurazione delle superfici tassabili; (7) illegittimità della TARSU e delle tariffe per gli anni contestati, per asserita cessazione del regime transitorio e mancata corrispondenza tra tariffe e costi; (8) violazione del principio di non contestazione rispetto agli errori di calcolo delle superfici. La sentenza impugnata aveva inoltre respinto le censure relative al regolamento comunale e alle delibere tariffarie.

La decisione

La Corte di Cassazione, Sezione Tributaria, con decisione del 22 gennaio 2025, depositata il 10 giugno 2025, ha rigettato integralmente il ricorso, lasciando ferma la sentenza della CTR e quindi l'avviso TARSU per il 2010-2012. Ha stabilito che il R.T.I. non è un autonomo ente e non deve iscriversi all'albo; l'iscrizione prevista per l'attività di accertamento e riscossione è richiesta alle imprese associate che svolgono prestazioni principali fungibili, non a quelle incaricate di attività meramente ausiliarie, quale O. Srl secondo l'accertamento di merito. Ha respinto anche la censura sul subentro di Agenzia delle entrate-Riscossione: lo scioglimento di Equitalia ha comportato una successione universale tra enti, senza interruzione dei rapporti e senza estinzione dell'affidamento o violazione dell'immodificabilità del raggruppamento. La censura sulla procura processuale è stata ritenuta infondata, pur rilevando l'omessa pronuncia della CTR: la Cassazione ha deciso direttamente la questione, senza rinvio, perché di diritto e non bisognosa di ulteriori accertamenti. È stata ritenuta valida la firma dell'avviso del 16 novembre 2016 apposta dal responsabile della gestione, legale rappresentante di Geset e munito di procura notarile della capofila Equitalia; la successiva soppressione di quest'ultima era irrilevante. La censura sulla motivazione dell'avviso è stata ritenuta inammissibile per difetto di specificità e autosufficienza, oltre che infondata alla luce degli elementi indicati dalla CTR. Le doglianze su accesso senza preavviso e contraddittorio sono state respinte: l'accesso previsto per l'accertamento TARSU non richiede preavviso e, per un tributo locale non armonizzato accertato a tavolino, non sussiste un obbligo generale di contraddittorio preventivo in assenza di una specifica norma. Le contestazioni sulla prova e sul calcolo delle superfici sono state ritenute inammissibili o attinenti al merito. È stata respinta la tesi secondo cui la TARSU non fosse applicabile nel 2010-2012: il regime previgente è rimasto applicabile fino all'entrata in vigore della TARES dal 1° gennaio 2013. Le contestazioni generiche su tariffe e costi non giustificavano la disapplicazione delle delibere comunali. Infine, la richiesta di rigetto complessivo della domanda era sufficiente a contrastare le allegazioni della contribuente; la censura sul principio di non contestazione era comunque carente di autosufficienza. Nessuna statuizione sulle spese, per la mancata costituzione dei resistenti. È stato dato atto dei presupposti per il versamento, da parte della ricorrente, dell'ulteriore contributo unificato, pari a quello previsto per il ricorso, se dovuto.

Norme richiamate

• Articoli 52 e 53 del D.Lgs. 15 dicembre 1997, n. 446; D.M. 11 settembre 2000, n. 289

  in tema di affidamento del servizio di accertamento e riscossione dei tributi e delle entrate dei comuni ad un Raggruppamento Temporaneo di Imprese, il requisito soggettivo dell'iscrizione nell'apposito albo istituito presso il Ministero delle Finanze, ai sensi dell'art. 53 del D.Lgs. n. 446 del 1997 e del D.M. n. 289 del 2000, è richiesto solo per le imprese associate chiamate a svolgere prestazioni tra loro fungibili

  L'iscrizione all'albo non è richiesta indistintamente a tutte le imprese del raggruppamento: è necessaria per quelle che svolgono le attività principali di accertamento e riscossione, ma non per le imprese incaricate di prestazioni secondarie, ausiliarie e non fungibili.

• Art. 1, commi 1 e 3, del D.L. n. 193/2016, convertito dalla L. n. 225/2016

  L'Agenzia delle entrate - Riscossione è subentrata, quindi, a titolo universale, nell'ambito di un fenomeno successorio riguardante enti pubblici, nei rapporti giuridici attivi e passivi, anche processuali, delle società del Gruppo Equitalia sciolte

  Lo scioglimento delle società del Gruppo Equitalia e il subentro di Agenzia delle entrate-Riscossione determinano continuità nei rapporti giuridici, anche processuali. Nel caso esaminato, il subentro non ha estinto l'affidamento né fatto venir meno il raggruppamento.

• Art. 384 c.p.c.; art. 111, secondo comma, Cost.

  una volta verificata l'omessa pronuncia su un motivo di gravame (come verificatosi nel caso in esame), la Suprema Corte può omettere la cassazione con rinvio della sentenza impugnata e decidere la causa allorquando la questione di diritto posta con quel motivo risulti infondata

  Se il giudice di merito ha omesso di pronunciarsi, la Cassazione può decidere direttamente la questione e confermare il dispositivo, evitando il rinvio quando la questione è solo giuridica e non richiede accertamenti di fatto.

• Art. 37, commi 14, 15 e 16, del D.Lgs. n. 163/2006

  le disposizioni secondo le quali le imprese in Raggruppamento Temporaneo devono conferire, con un unico atto, mandato collettivo speciale con rappresentanza all'impresa mandataria, con conferimento di procura al legale rappresentante dell'operatore economico mandatario - così che al mandatario "spetta la rappresentanza esclusiva, anche processuale, dei mandanti nei confronti della stazione appaltante per tutte le operazioni e gli atti di qualsiasi natura dipendenti dall'appalto, anche dopo il collaudo, o atto equivalente, fino alla estinzione di ogni rapporto" - sono finalizzate ad agevolare l'amministrazione appaltante nella tenuta dei rapporti con le imprese appaltatrici ma non si estendono anche nei confronti dei terzi estranei a quel rapporto

  Il mandato rappresentativo del raggruppamento regola i rapporti con la stazione appaltante e non crea un autonomo centro d'imputazione nei confronti dei terzi. Il legale rappresentante della mandataria può, secondo gli ordinari principi della rappresentanza negoziale, rilasciare procure.

• Art. 69 del D.Lgs. n. 507/1993; art. 7 della L. n. 212/2000

  l'obbligo motivazionale dell'accertamento deve ritenersi adempiuto tutte le volte in cui il contribuente sia stato posto nelle condizioni di conoscere la pretesa tributaria nei suoi elementi essenziali e, quindi, di contestare efficacemente l'"an" ed il "quantum" dell'imposta

  La motivazione dell'atto deve rendere conoscibili gli elementi essenziali della pretesa, così da consentire al contribuente di contestarne esistenza e ammontare. Chi deduce in Cassazione l'inadeguatezza della motivazione deve inoltre indicare e riprodurre i passaggi dell'atto contestati, secondo il principio di autosufficienza.

• Art. 73, comma 1, del D.Lgs. n. 507/1993

  la prima fase della procedura di accertamento, disciplinata dall'art. 73, comma 1, del D.Lgs. n. 507 del 1993, è caratterizzata dal dialogo fra comune e contribuente, per il consolidamento (mediante controllo in base a documenti, planimetrie, risposte a questionari, ecc.) dei dati contenuti nella denuncia presentata, ovvero acquisiti dall'ufficio tramite rilevazione diretta delle superfici. Pertanto, nel corso di questa fase interlocutoria e collaborativa, i dipendenti comunali o il personale operante a convenzione accedono all'immobile del contribuente col consenso espresso o tacito (supposto) del medesimo, con la conseguenza che essi non hanno bisogno di autorizzazione specifica da parte del sindaco, e l'eventuale preavviso corrisponde a ragioni di mera opportunità o cortesia, sicché la sua mancanza non determina l'invalidità della procedura tipizzata dal consenso dell'interessato.

  Nell'accertamento TARSU, l'accesso del personale incaricato ai locali del contribuente per verificare le superfici è consentito in questa fase collaborativa in base al consenso espresso o tacito; il preavviso è una mera opportunità e la sua assenza, da sola, non invalida l'accertamento.

• Art. 12, comma 7, della L. 27 luglio 2000, n. 212

  Nella specie, quindi, esulandosi dal campo dei c.d. "tributi armonizzati" ed essendo stato l'accertamento svolto "a tavolino", in assenza di una specifica previsione della disciplina nazionale e regionale, non può affermarsi l'esistenza di un obbligo di contraddittorio preventivo, la cui mancanza possa invalidare l'atto impositivo

  Per i tributi locali non armonizzati, come la TARSU, non opera un obbligo generale di contraddittorio preventivo negli accertamenti a tavolino, salvo una specifica previsione normativa. Il termine dilatorio previsto dalla disposizione assume rilievo nei casi di accesso, ispezione o verifica nei locali dell'attività.

• Art. 238, commi 1 e 11, e art. 264, comma 1, lett. i), del D.Lgs. n. 152/2006; art. 14, commi 7 e 46, del D.L. n. 201/2011, convertito dalla L. n. 214/2011; art. 49 del D.Lgs. n. 22/1997

  il regime transitorio previsto dall'art. 49 D.Lgs. 5 febbraio 1997, n. 22 (e dal D.P.R. attuativo n. 158 del 1999, art. 11, cit.), onde evitare ogni soluzione di continuità "nel passaggio dalla preesistente normativa a quella prevista dalla parte quarta" del D.Lgs. 3 aprile 2006, n. 152 (v. art. 264, comma 1, lett. i)), è stato mantenuto in vigore sino all'adozione (col D.L. 6 dicembre 2011, n. 201, art. 14, conv. in L. 22 dicembre 2011, n. 214) di un nuovo tributo comunale (sui rifiuti e sui servizi, cd. TARES) secondo la cui disciplina (solo) a decorrere dal 1 gennaio 2013 "sono soppressi tutti i vigenti prelievi relativi alla gestione dei rifiuti urbani, sia di natura patrimoniale sia di natura tributaria, compresa l'addizionale per l'integrazione dei bilanci degli enti comunali di assistenza"

  La TARSU e gli altri prelievi previgenti sui rifiuti sono rimasti applicabili durante il regime transitorio in assenza del completamento della disciplina sostitutiva; la soppressione dei prelievi precedenti è avvenuta con l'introduzione della TARES, dal 1° gennaio 2013. La TARSU poteva quindi essere applicata alle annualità 2010-2012.

• Art. 2697 c.c.

  la violazione dell'art. 2697 c.c. si configura soltanto nell'ipotesi in cui il giudice abbia attribuito l'onere della prova ad una parte diversa da quella su cui esso avrebbe dovuto gravare secondo le regole di scomposizione delle fattispecie basate sulla differenza tra fatti costitutivi ed eccezioni

  La violazione delle regole sull'onere della prova ricorre quando il giudice ne attribuisce l'onere alla parte sbagliata; non consente invece di rimettere in discussione in Cassazione la valutazione delle prove o gli accertamenti di fatto.

• Art. 115 c.p.c.; art. 1 del D.Lgs. n. 546/1992

  nel processo tributario (nel quale pure è certamente applicabile, come già riconosciuto da Cass. n. 1540/2007) esso non elide l'operatività dell'altro principio - operante sul piano dell'allegazione e collegato alla specialità del contenzioso tributario - secondo cui la mancata presa di posizione dell'Ufficio sui motivi di opposizione alla pretesa impositiva svolti dal contribuente in linea di subordine non equivale ad ammissione delle affermazioni che tali motivi sostanziano

  Il principio di non contestazione si applica nel processo tributario, ma il mancato riscontro puntuale a singole allegazioni subordinate non equivale automaticamente ad ammissione, soprattutto quando l'ente abbia chiesto il rigetto complessivo della domanda. La censura in Cassazione deve inoltre indicare e riprodurre le allegazioni e le difese rilevanti.

• Art. 13, commi 1-bis e 1-quater, del D.P.R. n. 115/2002

  In caso di rigetto integrale del ricorso, ricorrendone i presupposti, è dovuto dalla parte ricorrente un ulteriore contributo unificato pari a quello previsto per il ricorso.

Massime di principio

• In un raggruppamento temporaneo affidatario di un servizio di accertamento e riscossione, l'iscrizione all'albo va verificata in relazione alle funzioni effettivamente assegnate a ciascuna impresa: è necessaria per chi svolge attività principali e fungibili di accertamento o riscossione, non necessariamente per chi svolge soltanto compiti ausiliari. La distinzione va accertata sulla base dell'assetto concreto dell'affidamento.
• Il subentro legale di un ente pubblico nei rapporti di un soggetto soppresso può assicurare la continuità dei rapporti e dell'attività, senza determinare automaticamente la risoluzione del contratto o l'estinzione dell'affidamento; occorre valutare la specifica disciplina successoria.
• La firma dell'avviso da parte di un responsabile delegato può essere valida se la delega o procura proviene dal soggetto legittimato e risulta documentata; il successivo venir meno della società conferente non invalida retroattivamente un atto validamente sottoscritto.
• Per la TARSU, l'accesso ai locali volto a verificare le superfici non richiede di per sé un preavviso, quando si svolge nella fase collaborativa prevista dalla disciplina e vi è consenso espresso o tacito. La mancata comunicazione preventiva non comporta automaticamente la nullità dell'accertamento.
• Per i tributi locali non armonizzati, un accertamento svolto a tavolino non è soggetto a un obbligo generale di contraddittorio preventivo, salvo che una norma specifica lo preveda. Le garanzie procedimentali vanno quindi verificate alla luce della disciplina concretamente applicabile.
• La TARSU è rimasta applicabile nel periodo transitorio fino alla soppressione dei precedenti prelievi dal 1° gennaio 2013 con la TARES; la mancata adozione della disciplina sostitutiva non determina, da sola, un vuoto impositivo negli anni precedenti.
• La disapplicazione di un regolamento o di una delibera tariffaria comunale richiede la deduzione e la dimostrazione di specifici vizi di legittimità; contestazioni generiche sulla proporzione tra tariffe e costi o sui criteri di calcolo non bastano, soprattutto se richiedono nuove verifiche fattuali.
• In Cassazione, le contestazioni sulla motivazione di un avviso devono essere autosufficienti: occorre riportare i passaggi rilevanti dell'atto e spiegare l'errore attribuito alla sentenza. Le doglianze che si limitano a riproporre questioni di fatto, contestare il peso delle prove o lamentare errori di calcolo non consentono normalmente un nuovo esame del merito.
• Nel processo tributario il silenzio su singole allegazioni non equivale sempre ad ammissione: una richiesta di rigetto complessivo può valere come contestazione. Chi invoca in Cassazione il principio di non contestazione deve indicare con precisione gli atti e i passaggi processuali pertinenti.