Cassazione Civile, Sentenza n. 25401/2023 del 29/08/2023

Esito

La controversia

Impugnazione della cartella di pagamento relativa al periodo d'imposta 2006 per omissione di imposta relativa al reddito di impresa estera controllata (disciplinato dall'art. 127-bis poi art.167 TUIR). Questione principale: determinazione dell'aliquota applicabile al reddito imputato per trasparenza al soggetto residente che, per il periodo, aveva reddito imponibile pari a zero per effetto di riporto di perdite pregresse. L'Agenzia sosteneva che il riferimento all'aliquota minima del 27% previsto dall'art.167, comma 6, TUIR aveva perso efficacia a seguito della soppressione della DIT (dual income tax) e che pertanto il reddito doveva essere tassato con l'aliquota IRES ordinaria (all'epoca 33%). La contribuente aveva applicato l'aliquota minima del 27% ritenendola corretta.

La decisione

La Corte di Cassazione ha accolto il ricorso dell'Agenzia delle Entrate, cassando la sentenza della C.T.R. e, decidendo nel merito, ha rigettato il ricorso di primo grado della società. La Corte ha ritenuto che la soppressione della DIT avesse svuotato di contenuto il riferimento normativo all'aliquota minima del 27% previsto dall'art.167, comma 6, TUIR, applicandosi quindi l'aliquota ordinaria IRES vigente per il periodo in esame (33%). La O.M.N.I. S.p.A. è stata condannata al pagamento delle spese del giudizio di legittimità a favore dell'Agenzia delle Entrate, liquidate in euro 4.000 per onorari, oltre alle spese prenotate a debito. Le spese dei giudizi di merito sono state compensate integralmente tra le parti

Norme richiamate

• d.P.R. n. 600/1973, art. 36-bis

  Base normativa per il controllo automatizzato e per la notificazione della comunicazione di irregolarità e della cartella di pagamento

• d.P.R. n. 917/1986 (TUIR), art. 127-bis (oggi art. 167)

  Norma che disciplina l'imputazione per trasparenza del reddito delle imprese estere controllate al soggetto residente; nella fattispecie la Corte ha applicato il principio contenuto in tale norma per imputare il reddito alla contribuente

• d.P.R. n. 917/1986 (TUIR), art. 167, comma 6

  Il riferimento alla "aliquota minima" del 27% previsto dal comma 6, nella prospettazione della Corte, ha perso efficacia dopo la soppressione della DIT: pertanto, per i periodi in cui esisteva una sola aliquota ordinaria, il reddito imputato va tassato con l'aliquota IRES ordinaria

• Legge n. 208/2015, art. 1, comma 142

  Norma che ha eliminato il riferimento all'aliquota minima del 27% nel testo dell'art.167; la Corte ha richiamato questa disposizione come elemento interpretativo che conferma la perdita di efficacia della previgente disciplina collegata alla DIT

• d.P.R. n. 917/1986, art. 77

  Articolo richiamato nel ricorso; nel giudizio la valutazione centrale è stata comunque quella relativa all'art.167 e alla coerenza dei regimi di aliquota dopo la soppressione della DIT

• Cass. Sez. T, Sent. n. 5154/2017 e n. 10903/2022

  Giurisprudenza di legittimità richiamata che ha già affermato il principio secondo cui la soppressione della DIT ha svuotato di significato il riferimento all'aliquota minima del 27%, favorendo l'applicazione dell'aliquota ordinaria

Massime di principio

• Quando la normativa (o il sistema impositivo) che giustificava l'applicazione di un'aliquota minima viene soppressa, il riferimento formale all'aliquota minima può essere interpretato come privo di efficacia e sostituito dall'aliquota ordinaria applicabile al periodo
• Nel calcolo della tassazione del reddito imputato per trasparenza di una controllata estera, occorre verificare il regime di aliquote effettivamente vigente ratione temporis (aliquota IRES ordinaria vs eventuali regimi alternativi come la DIT)
• Se il contribuente ha reddito imponibile pari a zero per il periodo (es. per riporto di perdite), ciò non basta a mantenere operativa una quota minima di tassazione prevista per un diverso assetto normativo ormai abrogato o soppressivo
• Le comunicazioni e le cartelle emesse a seguito di controllo automatizzato ai sensi dell'art. 36-bis DPR 600/1973 sono procedure valide per notificare rettifiche e avvisi di pagamento e possono essere impugnate secondo le ordinarie vie giurisdizionali
• In caso di mutamento della giurisprudenza o dell'interpretazione di legittimità intervenuto dopo le decisioni di merito, la Corte di cassazione può cassare e decidere nel merito, anche compensando le spese dei gradi di merito se sussistono giusti motivi
• Per contenziosi analoghi è fondamentale esaminare la tempistica delle modifiche legislative e delle pronunce giurisprudenziali per valutare sia la correttezza dell'aliquota applicata sia l'efficacia di eventuali argomentazioni di natura transitoria