Sentenza del 28/06/2016 n. 1758 - Comm. Trib. Reg. Emilia Romagna

Esito

La controversia

Il contribuente ha contestato la validità dell’avviso di accertamento IVA emesso oltre i termini ordinari, sostenendo l’insussistenza dei presupposti per il raddoppio dei termini previsto dall’art. 57, comma 2-bis, del d.P.R. n. 633/1972. In particolare, non risultava provato l’effettivo invio, entro il termine ordinario di accertamento, della denuncia obbligatoria prevista dall’art. 331 c.p.p. per ipotizzati reati tributari disciplinati dal d.lgs. n. 74/2000. È stata inoltre esaminata l’incidenza del regime transitorio introdotto dal d.lgs. n. 128/2015 e la sua successiva abrogazione tacita per effetto della legge n. 208/2015.

La decisione

La pretesa dell’Amministrazione non può beneficiare del raddoppio dei termini in assenza della prova dell’effettiva presentazione della denuncia penale entro i termini ordinari. Il raddoppio, infatti, non deriva dalla mera astratta configurabilità di un reato, ma richiede che l’obbligo di denuncia sia stato concretamente adempiuto nel termine ordinario di accertamento. Inoltre, il regime transitorio dell’art. 2, comma 3, del d.lgs. n. 128/2015 è stato ritenuto tacitamente abrogato dall’art. 1, comma 132, della legge n. 208/2015. Ne consegue l’illegittimità dell’accertamento tardivo fondato esclusivamente sul raddoppio dei termini.

Norme richiamate

• Art. 57 del d.P.R. n. 633/1972

  Il raddoppio dei termini opera in caso di obbligo di denuncia per uno dei reati previsti dal d.lgs. n. 74/2000.

  Dopo le modifiche normative, il raddoppio dei termini richiede l’effettiva presentazione della denuncia penale entro il termine ordinario di accertamento; non è sufficiente la sola ipotizzabilità del reato.

• Art. 331 c.p.p.

  Obbligo di denuncia da parte dei pubblici ufficiali e degli incaricati di pubblico servizio.

  Costituisce il presupposto procedurale per il raddoppio quando i fatti accertati integrano, almeno in astratto, un reato perseguibile d’ufficio, ma deve risultare che la denuncia sia stata effettivamente trasmessa nei termini.

• D.lgs. n. 74/2000

  Individua i reati tributari la cui possibile sussistenza può determinare l’obbligo di denuncia e, ricorrendone gli ulteriori presupposti, il raddoppio dei termini di accertamento.

• D.lgs. n. 128/2015, art. 2, comma 3

  Prevedeva un regime transitorio per determinati atti notificati o formalmente conosciuti entro il 2 settembre 2015; tale disciplina è stata considerata tacitamente abrogata dalla successiva legge di stabilità.

• Legge n. 208/2015, art. 1, commi 130, 131 e 132

  Ha modificato il sistema dei termini di accertamento e ha comportato l’abrogazione tacita del regime transitorio incompatibile previsto dal d.lgs. n. 128/2015.

• Art. 15 delle disposizioni preliminari al codice civile

  Consente l’abrogazione tacita quando una nuova disciplina è incompatibile con quella precedente o regola integralmente la stessa materia.

• Art. 43 del d.P.R. n. 600/1973

  Disciplina i termini per l’accertamento delle imposte sui redditi, secondo una struttura analoga a quella prevista dall’art. 57 del d.P.R. n. 633/1972 per l’IVA.

• Art. 5 del d.lgs. n. 218/1997

  Rientra tra gli atti che il regime transitorio del d.lgs. n. 128/2015 aveva previsto di salvaguardare, ma la relativa disciplina transitoria è stata ritenuta tacitamente abrogata.

• Art. 24 della legge n. 4/1929

  Disciplina il processo verbale di constatazione, anch’esso incluso tra gli atti considerati dal regime transitorio.

• Corte costituzionale, sentenza n. 247 del 25 luglio 2011

  È richiamata in relazione alla disciplina del raddoppio dei termini e alla necessità di verificarne i presupposti, senza attribuire automaticamente efficacia ampliativa ai termini dell’accertamento.

Massime di principio

• Il raddoppio dei termini di accertamento non opera automaticamente perché l’Amministrazione ipotizza un reato tributario: deve essere dimostrata la concreta sussistenza dell’obbligo di denuncia e l’effettivo invio della denuncia entro il termine ordinario.
• In una controversia sui termini, occorre verificare la data di scadenza del termine ordinario, la data di notifica dell’avviso e la data della denuncia penale; se la denuncia è successiva al termine ordinario, non può normalmente fondare il raddoppio.
• L’Amministrazione deve poter documentare il presupposto del raddoppio; la mera indicazione nell’avviso di possibili violazioni penali, senza prova della denuncia tempestiva, è insufficiente.
• Le disposizioni transitorie devono essere lette insieme alle norme successive: una disciplina transitoria incompatibile con una nuova regolamentazione può risultare tacitamente abrogata, anche se non espressamente cancellata.
• Quando l’accertamento è notificato oltre il termine ordinario, il contribuente può contestarlo eccependo la decadenza dell’Amministrazione e chiedendo la prova puntuale di tutti i presupposti del raddoppio.