Risoluzione n. 89 del 25/09/2012

Trattamento fiscale degli interessi corrisposti a soggetti non residenti senza stabile organizzazione in Italia

La risoluzione esamina il regime fiscale applicabile agli interessi corrisposti, nell’ambito di un finanziamento stipulato da una società fiduciaria italiana per conto dei fiducianti, a un istituto di credito estero privo di stabile organizzazione in Italia. Il chiarimento riguarda sia la qualificazione reddituale degli interessi sia la documentazione utile per l’applicazione di eventuali aliquote convenzionali ridotte.

Contesto fattuale e quesito

La società istante opera nell’ambito dell’amministrazione fiduciaria e, su richiesta dei fiducianti — per lo più persone fisiche residenti in Italia e non esercenti attività d’impresa — stipula a proprio nome ma per conto degli stessi contratti di finanziamento con banche estere. Il finanziamento è garantito da un pegno su attività finanziarie depositate presso l’istituto estero e detenute dalla società istante in base al mandato fiduciario.

Le attività finanziarie vincolate risultano amministrate nel regime del risparmio amministrato ai sensi dell’articolo 6 del decreto legislativo 21 novembre 1997, n. 461. La linea di credito comporta il pagamento di interessi debitori a tasso variabile, corrisposti dalla società fiduciaria in via posticipata alle scadenze pattuite.

La questione sottoposta all’Agenzia riguarda:

• il trattamento fiscale degli interessi dovuti alla banca estera;
• l’eventuale obbligo di ritenuta;
• la documentazione necessaria per dimostrare la qualificazione reddituale e l’eventuale applicazione del regime convenzionale.

Soluzione prospettata dal contribuente

La società istante ritiene che gli interessi percepiti dall’istituto di credito estero costituiscano componenti di reddito d’impresa. Poiché la banca non ha una stabile organizzazione in Italia, gli interessi non sarebbero imponibili in Italia per difetto di territorialità. Ne deriverebbe, secondo l’istante, l’assenza di obbligo di operare la ritenuta a titolo d’imposta.

A sostegno di tale impostazione, la società ritiene sufficiente un certificato dell’istituto estero che attesti:

• l’assenza di stabile organizzazione in Italia;
• la qualificazione degli interessi come componenti del reddito d’impresa del beneficiario.

In subordine, qualora gli interessi siano considerati redditi di capitale, l’istante ritiene applicabile la ritenuta in misura ridotta in base alle convenzioni contro le doppie imposizioni, sulla base della modulistica convenzionale o, in mancanza, di certificazione della residenza fiscale estera e della documentazione probatoria delle condizioni convenzionali.

Inquadramento normativo richiamato dall’Agenzia

L’Agenzia ricorda anzitutto che i soggetti non residenti sono tassati in Italia solo per i redditi prodotti nel territorio dello Stato, in applicazione del principio di territorialità. In base all’articolo 153 del TUIR, il reddito complessivo delle società ed enti non residenti è formato soltanto dai redditi prodotti in Italia, esclusi quelli esenti o assoggettati a ritenuta a titolo d’imposta o a imposta sostitutiva.

Gli interessi corrisposti a fronte di finanziamenti sono qualificati come redditi di capitale ai sensi dell’articolo 44, comma 1, lettera a), del TUIR. Per i percettori non residenti occorre quindi fare riferimento all’articolo 23, comma 1, lettera b), del TUIR, che considera prodotti in Italia i redditi di capitale corrisposti dallo Stato, da soggetti residenti o da stabili organizzazioni in Italia di soggetti non residenti, con esclusione degli interessi e altri proventi derivanti da depositi e conti correnti bancari e postali.

L’Agenzia sottolinea che tale regola esprime la “fonte italiana” del reddito e determina l’imponibilità in capo al non residente.

Ritenuta alla fonte sugli interessi corrisposti a non residenti

Secondo la risoluzione, i redditi di capitale percepiti da soggetti non residenti sono, in linea generale, soggetti a ritenuta alla fonte a titolo d’imposta, anche quando percepiti nell’esercizio di impresa commerciale.

In particolare, l’articolo 26, comma 5, del D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600 prevede l’applicazione di una ritenuta a titolo d’imposta:

• del 12,50 per cento;
• elevata al 20 per cento per effetto dell’unificazione delle aliquote disposta dal decreto-legge 13 agosto 2011, n. 138, convertito dalla legge 14 settembre 2011, n. 148;
• con riferimento ai proventi divenuti esigibili dal 1° gennaio 2012.

La tassazione è confermata anche dall’articolo 26-bis, primo comma, del D.P.R. n. 600 del 1973, che non estende l’esenzione per i non residenti agli interessi e agli altri proventi derivanti da prestiti di danaro.

Applicazione al caso della società fiduciaria

Nel caso concreto, la società fiduciaria agisce come controparte contrattuale del finanziamento, pur operando per conto dei fiducianti. Per effetto degli impegni assunti nel contratto, essa è obbligata al pagamento degli interessi, anche se non ne sopporta l’onere economico finale.

Di conseguenza, la fiduciaria è tenuta ad applicare la ritenuta alla fonte a titolo d’imposta nei confronti del percettore non residente.

Convenzioni contro le doppie imposizioni e documentazione necessaria

Resta ferma la possibilità di applicare le convenzioni internazionali contro le doppie imposizioni, qualora prevedano un’aliquota inferiore rispetto a quella ordinaria prevista dalla normativa interna.

La società fiduciaria può applicare direttamente, sotto la propria responsabilità, l’eventuale aliquota convenzionale ridotta, purché conservi ed esibisca, su richiesta dell’Agenzia delle Entrate, la documentazione idonea a dimostrare il diritto al beneficio convenzionale. In particolare:

• il certificato rilasciato dalla competente autorità fiscale estera che attesti la residenza del soggetto percettore;
• la documentazione che provi la sussistenza delle condizioni per fruire del regime convenzionale;
• se esiste un apposito modello convenzionale, la sua compilazione sostituisce la documentazione sopra indicata.

Obblighi di monitoraggio fiscale e dichiarativi

Con riferimento al cosiddetto monitoraggio fiscale di cui al decreto-legge 28 giugno 1990, n. 167, convertito dalla legge 4 agosto 1990, n. 227, la società fiduciaria deve rilevare e comunicare i trasferimenti di denaro superiori a euro 10.000 conseguenti alla sottoscrizione del finanziamento, inclusi quelli relativi agli interessi.

Per contro, i fiducianti non devono indicare nel modulo RW della dichiarazione dei redditi i trasferimenti da e verso l’estero relativi all’operazione, poiché il finanziamento rientra in un rapporto di amministrazione fiduciaria e la società fiduciaria assume la qualifica di sostituto d’imposta per i relativi flussi reddituali.

La risoluzione precisa inoltre che la fiduciaria deve segnalare i redditi corrisposti e la ritenuta applicata nella dichiarazione dei redditi dei sostituti d’imposta e intermediari.

Esito finale del chiarimento

L’Agenzia conclude che gli interessi corrisposti all’istituto di credito estero sono redditi di capitale di fonte italiana e, salvo applicazione di convenzioni internazionali più favorevoli, sono soggetti a ritenuta a titolo d’imposta. La società fiduciaria, in quanto soggetto contrattualmente obbligato al pagamento, deve operare la ritenuta e rispettare gli obblighi documentali, di monitoraggio fiscale e dichiarativi previsti dalla normativa vigente.