Risoluzione n. 119 del 31/12/2014

Tassazione del decreto ingiuntivo con enunciazione di fideiussione

La risoluzione esamina il regime fiscale, ai fini dell’imposta di registro, di un decreto ingiuntivo provvisoriamente esecutivo emesso nei confronti del debitore principale e dei fideiussori, in relazione a un finanziamento bancario. Il chiarimento richiesto riguarda in particolare se l’atto giudiziario debba essere tassato in misura fissa oppure proporzionale e se la fideiussione richiamata nel provvedimento produca un ulteriore effetto impositivo.

Quesito presentato

L’istituto bancario istante aveva ottenuto dal Tribunale un decreto ingiuntivo nei confronti di una società immobiliare e dei relativi fideiussori, per il mancato rimborso delle somme concesse in forza di un contratto di finanziamento. Il decreto ingiungeva alla società il pagamento di euro 10.849.507,39 oltre interessi e ai fideiussori il pagamento, in via solidale e per le rispettive quote, delle somme stabilite. La banca chiedeva quale fosse la corretta tassazione dell’atto giudiziario ai fini dell’imposta di registro.

Soluzione prospettata dal contribuente

L’istante riteneva applicabile l’imposta di registro in misura fissa, complessivamente pari a 400 euro, sia al decreto ingiuntivo sia alle fideiussioni, sostenendo che entrambe le componenti fossero riferite a operazioni di finanziamento soggette a IVA, sebbene in regime di esenzione. A sostegno della tesi veniva richiamata anche giurisprudenza di legittimità, in particolare l’ordinanza della Cassazione n. 3501 dell’11 febbraio 2011, secondo cui il decreto che condanna debitore principale e fideiussore non dà luogo a duplice tassazione perché esprime un unico effetto giuridico.

Regola generale per i decreti ingiuntivi esecutivi

L’Agenzia ricorda che, ai sensi dell’articolo 37 del DPR 26 aprile 1986, n. 131, e dell’articolo 8, comma 1, lettera b), della Tariffa, Parte I, gli atti dell’autorità giudiziaria che definiscono anche parzialmente il giudizio, compresi i decreti ingiuntivi esecutivi che recano condanna al pagamento di somme o valori, sono soggetti a registrazione in termine fisso e scontano l’imposta proporzionale del 3%, anche se impugnati o ancora impugnabili, salvo conguaglio o rimborso in base a successiva sentenza passata in giudicato.

Principio di alternatività IVA/registro

La nota II all’articolo 8 della Tariffa, Parte I, prevede che gli atti di cui al comma 1, lettera b), non sono soggetti all’imposta proporzionale per la parte in cui dispongono il pagamento di corrispettivi o prestazioni soggetti a IVA ai sensi dell’articolo 40 del TUR. Ne deriva che il legislatore ha esteso espressamente il principio di alternatività IVA/registro anche agli atti dell’autorità giudiziaria. Per i decreti ingiuntivi esecutivi che condannano al pagamento di corrispettivi soggetti a IVA, l’imposta di registro si applica dunque in misura fissa.

Unicità della tassazione del decreto ingiuntivo

Con riferimento ai decreti ingiuntivi che condannano debitore principale e fideiussore, l’Agenzia richiama la circolare del Ministero delle Finanze n. 214 del 10 settembre 1998 e la circolare dell’Agenzia delle Entrate n. 34 del 30 marzo 2001. Tali documenti hanno affermato il principio dell’unicità della tassazione del decreto ingiuntivo, a prescindere dal fatto che il pagamento avvenga dal debitore principale in esecuzione del contratto oppure dal fideiussore quale coobbligato solidale in virtù dell’obbligazione accessoria di garanzia.

La giurisprudenza di legittimità viene richiamata a conferma di tale impostazione: la Cassazione, con sentenza n. 3572 del 21 gennaio 1998, ha affermato che l’elemento rilevante ai fini impositivi è il conseguimento, da parte del creditore, del titolo esecutivo per il soddisfacimento del proprio diritto, indipendentemente dalla fonte del diritto stesso nel rapporto con l’intimato.

Enunciazione della fideiussione e art. 22 TUR

Pur confermando la tassazione in misura fissa del decreto ingiuntivo riferito a un finanziamento soggetto a IVA, la risoluzione precisa che la fideiussione enunciata nel provvedimento va considerata autonomamente ai fini dell’imposta di registro, secondo l’articolo 22 del TUR in tema di enunciazione di atti non registrati.

L’articolo 22, comma 1, prevede che, se in un atto sono enunciate disposizioni contenute in atti scritti o contratti verbali non registrati e posti in essere tra le stesse parti intervenute nell’atto che contiene l’enunciazione, l’imposta si applica anche alle disposizioni enunciate. Di conseguenza, la garanzia fideiussoria richiamata nel decreto può assumere rilevanza fiscale se non è stata registrata in precedenza.

Autonomia tributaria della fideiussione

L’Agenzia richiama la sentenza della Cassazione n. 17237 del 12 luglio 2013 per ribadire che la natura accessoria della fideiussione nel diritto civile non si trasferisce automaticamente nel diritto tributario. In materia di imposta di registro opera infatti il principio dell’autonomia dei singoli negozi, desumibile proprio dall’articolo 22 del TUR.

La Corte ha escluso che la sola natura accessoria della garanzia consenta di attrarre la relativa disciplina tributaria nell’IVA per il solo fatto che il creditore sia soggetto IVA. È richiamata anche la sentenza n. 17899 dell’8 settembre 2005, a conferma del medesimo orientamento.

Effetti fiscali dell’enunciazione della fideiussione

L’enunciazione della fideiussione nel decreto ingiuntivo comporta quindi una valutazione autonoma:

• se l’atto di fideiussione non registrato è tra quelli soggetti a registrazione in termine fisso, trovano applicazione anche le sanzioni per omessa registrazione previste dall’articolo 69 del TUR, in base all’articolo 22, comma 1;
• se l’atto di fideiussione enunciato non rientra tra quelli soggetti a registrazione in termine fisso, l’imposta si applica solo sulla parte dell’atto enunciato non ancora eseguita, secondo quanto richiamato dalla risoluzione n. 46 del 5 luglio 2013;
• se il negozio fideiussorio enunciato e non registrato rientra tra le operazioni soggette a IVA, si applica comunque l’imposta di registro in misura fissa in base al principio di alternatività di cui all’articolo 40 del TUR.

Conclusione operativa

La risoluzione conclude che il decreto ingiuntivo esecutivo che condanna sia il debitore principale sia il fideiussore al pagamento di somme dovute in dipendenza di un finanziamento soggetto a IVA deve essere tassato con imposta di registro fissa. Tuttavia, la fideiussione enunciata nel decreto non è automaticamente assorbita dal medesimo regime e va verificata autonomamente ai sensi dell’articolo 22 del TUR, con eventuale applicazione dell’imposta proporzionale o fissa e delle relative sanzioni, a seconda della natura e della registrabilità dell’atto presupposto.