Risoluzione n. 100 del 3/11/2016

IVA sul corrispettivo di disponibilità in una concessione ospedaliera

La risoluzione esamina il trattamento IVA del cosiddetto "corrispettivo di disponibilità" previsto in un contratto di concessione in project financing per la progettazione, costruzione e gestione di un presidio ospedaliero. L’Agenzia delle Entrate valuta la natura economico-giuridica del corrispettivo e ne individua la parte assoggettabile all’aliquota IVA agevolata del 10%.

Contesto della concessione e oggetto del quesito

L’ASST ha affidato a una società concessionaria la realizzazione e gestione del nuovo presidio ospedaliero, comprensiva di:

• progettazione definitiva ed esecutiva dell’ospedale e attività connesse;
• esecuzione dei lavori, fornitura e posa di arredi e attrezzature;
• servizi "no core" (manutenzioni, impianti, pulizia, rifiuti, lavanderia, ristorazione, vigilanza, accoglienza, centralino, gestione trasferimento attività, e altri servizi analoghi);
• servizi commerciali gestiti direttamente dal concessionario verso terzi utenti;
• diritto di gestire e sfruttare economicamente le opere per tutta la durata della concessione.

A fronte di tali obbligazioni, sono previsti diversi flussi economici:

• un contributo qualificato come "Prezzo", corrisposto in relazione allo stato di avanzamento lavori e al collaudo;
• un "Corrispettivo di Disponibilità", erogato trimestralmente dalla presa in consegna anticipata o dal collaudo, destinato a remunerare la disponibilità delle strutture ospedaliere e gli investimenti sostenuti dal concessionario;
• un corrispettivo per i servizi "no core", determinato in funzione dei volumi erogati;
• ricavi da servizi commerciali percepiti direttamente da terzi utenti.

Il quesito riguarda l’aliquota IVA applicabile al "Corrispettivo di Disponibilità".

Tesi del contribuente

L’istante richiama la disciplina dell’art. 19 della legge n. 109 del 1994 e dell’art. 143 del d.lgs. n. 163 del 2006, oltre alle risoluzioni n. 395/E del 2002 e n. 21/E del 2005. Sostiene che il "prezzo" nei contratti di concessione ha natura onerosa e costituisce operazione rilevante ai fini IVA, perché si inserisce nel rapporto sinallagmatico tra realizzazione dell’opera e finanziamento del relativo costo.

Secondo il contribuente, il Corrispettivo di Disponibilità sarebbe una sorta di integrazione del Prezzo, con la medesima natura, soltanto corrisposta in forma dilazionata. Di conseguenza, dovrebbe essere assoggettato a IVA nella stessa misura prevista per la costruzione delle opere, cioè il 10%, ai sensi del n. 127-quinquies della Tabella A, parte III, allegata al DPR n. 633 del 1972, in quanto gli edifici ospedalieri rientrerebbero tra quelli di cui all’art. 1 della legge n. 659 del 1961.

Valutazione dell’Agenzia delle Entrate

L’Agenzia inquadra preliminarmente le operazioni di project financing ai sensi dell’art. 153 del d.lgs. n. 163 del 2006, evidenziando che l’Amministrazione consente a un soggetto di costruire e gestire un’infrastruttura di interesse pubblico per un certo periodo, in un’ottica di equilibrio finanziario.

Nel modello descritto, il canone o corrispettivo di disponibilità:

• è normalmente corrisposto dal concedente in relazione all’effettiva disponibilità dell’opera;
• rappresenta una integrazione, totale o parziale, dell’investimento del concessionario;
• è tipico delle cosiddette "opere fredde", in cui l’investimento non viene integralmente remunerato dai servizi tariffati;
• può prevedere una parte fissa e una parte variabile soggetta a riduzioni in caso di indisponibilità, secondo meccanismi di penale.

Pur senza soffermarsi sulla qualificazione giuridica formale, l’Agenzia ritiene che il canone di disponibilità abbia natura sinallagmatica e costituisca un ricavo addizionale volto a remunerare l’investimento del concessionario.

Applicazione al caso concreto

Dall’esame del contratto di concessione e del piano economico-finanziario emerge che il corrispettivo di disponibilità è collegato non solo all’utilizzo dell’opera ospedaliera, ma anche alla remunerazione degli investimenti sostenuti dal concessionario per la realizzazione dell’opera stessa.

L’Agenzia richiama l’art. 143, comma 4, del Codice dei contratti pubblici, che prevede la possibilità di integrare la controprestazione con un prezzo quando ciò sia necessario per assicurare l’equilibrio economico-finanziario degli investimenti e della gestione. Da ciò desume che il canone di disponibilità, nella fattispecie esaminata, contribuisce anche a remunerare la costruzione del presidio ospedaliero.

Conclusione sull’aliquota IVA

Alla luce dei precedenti richiamati, l’Agenzia conclude che:

• il canone/corrispettivo di disponibilità, per la parte relativa alla costruzione del presidio ospedaliero, può essere assoggettato ad aliquota IVA del 10%;
• la misura agevolata è riconosciuta ai sensi del n. 127-quinquies della Tabella A, parte III, allegata al DPR n. 633 del 1972;
• resta a carico dell’istante la determinazione, in base al contratto di concessione e al piano economico-finanziario, della quota parte del corrispettivo di disponibilità imputabile alla remunerazione della costruzione.

Indicazioni operative e rilievi finali

La risoluzione non estende automaticamente l’aliquota agevolata all’intero corrispettivo di disponibilità, ma soltanto alla componente riferibile alla costruzione dell’edificio ospedaliero. Di conseguenza, per l’applicazione corretta dell’IVA è necessario scindere le varie componenti economiche del corrispettivo sulla base degli elementi contrattuali e finanziari disponibili.

La risoluzione richiama infine l’obbligo di vigilanza delle Direzioni regionali affinché i principi enunciati siano osservati dagli uffici dipendenti.